Landsskatterettens kendelse af 13. november 2008 i sag 08-00019

Klagen vedrører fradrag for vedligeholdelsesudgifter afholdt i forbindelse med istandsættelse af udlejningsejendom ejet af tre interessenter, der har erhvervet ejerandelen på forskellige tidspunkter.

Landsskatterettens afgørelse

Indkomstårene 2001 og 2002

Skatteankenævnet har godkendt fradrag for vedligeholdelsesudgifter med henholdsvis 46.305 kr. og 9.608 kr. svarende til ca. 25 % af de afholdte udgifter.

Landsskatteretten stadfæster skatteankenævnets afgørelse.

Sagens oplysninger

Ejendommen, der er beliggende Y-vej, ejes af I/S H1. Interessentskabet ejes af tre interessenter med lige store ejerandele. Interessentskabet blev stiftet i 1971, og klageren har været interessent siden 1991. Ejendommen består af flere lejemål, hvoraf tre lejes af interessenterne.

Interessentskabet har fratrukket vedligeholdelsesudgifter med 1.454.812 kr. og 362.836 kr. i henholdsvis indkomstårene 2001 og 2002 - i alt et beløb på 1.817.648 kr. Udgifterne er udelukkende afholdt for at sætte lejemålet beliggende ... E i stand. Lejemålet ... E er et fritliggende parcelhus i tre plan, og lejemålet er udlejet som bolig. Renoveringsarbejdet er udført af G1 A/S. Udgifterne til G1 A/S udgør inklusiv forbedringsudgifter 1.903.504 kr. og 394.986 kr. i henholdsvis indkomstårene 2001 og 2002 - i alt 2.298.490 kr. I beløbet indgår dog et beløb på 184.930 kr. som omfatter arkitekthonorar på 160.000 kr. samt øvrige udgifter til andre end G1 A/S. Renoveringsudgifterne vedrørende G1 A/S udgør herefter i alt 2.113.560 kr. i indkomstårene 2001 og 2002. I byggeregnskabet er udgifterne specificeret som nedenfor angivet i kr.:

Der er indsendt redegørelse fra G1 A/S for, hvad udgiften benævnt som "Andet" på 692.741 kr. dækker over. Det fremgår af redegørelse, at der er tale om:

Snedkerarbejdet til 125.000 kr. er efterfølgende specificeret nærmere, jf. nedenfor:

Nye indvendige døre, fodpaneler, indfatninger, vinduesplader, inventar til opholdsstue, depot og fyrrum, specialfremstillet ovenlys, nedhængte lofter, lysningspaneler ovenlys, hegn, dør/depot/garderobe, nedrivning af eksisterende inventar og køkkener samt almindelig nedrivning af døre m.v.

Om lejemålet ... E er det i brev af 6. november 2006 oplyst, at der er tale om en selvstændig bygning oprindelig opført i 11/2 etage som hestestald. I 1907 og ved ombygning mv. i 1926 ændret til beboelse i 2 1/2 etage med 1 lejlighed i stuen (2 værelser, køkken + toilet), 1 lejlighed på 1. sal (2 værelser, køkken + toilet) og pulterrum i tagetagen. Huset er grundmuret med 1 stens fuldmur og tegl på taget og var på købstidspunktet:

Uden varmeisolering/tag/facader, uden centralvarme, uden dobbelte vinduer/udv. døre, uden badeværelser (alene toiletter uden håndvask), uden varmt brugsvand udover el-vandvarmer i køkkener, uden tidssvarende elinstallationer, uden lydisolering i etageadskillelserne og uden tidssvarende køkkener.

Udvendigt pudsede facader og tavle samt tegltag. Huset var meget beskadiget som følge af manglende vedligeholdelse, fugt og påvirkninger m.v.

Efter tilladelse til sammenlægning af lejlighederne, indregning af tagetagerne samt indretning af tagetagen til beboelse er følgende istandsættelsesarbejder udført i 2001 i overensstemmelse med bygningsreglementets bestemmelser:

Varmeisolering, centralvarme + varmt brugsvand, nye vinduer og udv. døre, badeværelse + renovering af toiletter, nyt tag, renovering af facader/gavle udv., nye el-installationer, nyt køkken/indv. døre mv., lydisolering af etageadskillelse og indvendige malerarbejder.

Huset fremstår således efter istandsættelsen som tidssvarende familiebolig med alle de nødvendige installationer mv.

I rapport fra Byggeriets Udviklingsråds rapport fra 1985 er følgende gennemsnitlige levetider angivet:

Skattemyndigheden har foretaget ændringer i fordeling af udgifterne mellem forbedring og vedligeholdelse. Således har skattemyndigheden for så vidt angår udgifterne til tag og vinduer foretaget en fordeling mellem vedligeholdelse og forbedring med udgangspunkt i materialernes levetid og klagerens ejertid.

Skattemyndigheden har skønnet, at alene 130.000 kr. af udgiften til bad kan anses som vedligeholdelsesudgifter. Skattemyndigheden har anset udgiften til facader samt fliser for ren vedligeholdelsesudgift, og udgiften til altan er anset som en forbedringsudgift.

For så vidt angår den påklagede udgift til "Andet (indv. maling, nye gulve, lydisolering, renovering eks. indvendige døre mv.)" har skattemyndigheden under henvisning til materialernes forskellige levetid og klagerens ejertid skønsmæssigt anset ca. 75 % som værende forbedringsudgifter, jf. følgende beregning:

Skattemyndigheden har fordelt forhøjelsen vedrørende vedligeholdelsesudgifterne forholdsmæssigt på indkomstårene 2001 og 2002 med udgangspunkt i oplysningerne om udgifterne til G1 A/S m.v. inklusiv forbedringsudgifter, dvs. henholdsvis 1.903.504 kr. og 394.986 kr., i alt 2.298.490 kr.

Skatteankenævnets afgørelse

Ankenævnet har alene taget stilling til størrelse af vedligeholdelsesfradraget for udgifterne til "Andet" på 555.800 kr. ekskl. moms eller 694.750 kr. inkl. moms.

Skattemyndigheden har efter ankenævnets opfattelse foretaget et samlet skøn over hele beløbet på 692.741 kr. (694.750 kr.), der først er opdelt på de tre interessenter, hvorefter der under hensyntagen til blandet andet den enkeltes ejertid er foretaget en skønsmæssig fastsættelse af de skattemæssige vedligeholdelsesudgifter.

Det må lægges til grund, at bygningen ... E var i meget dårlig vedligeholdelsesstand på købstidspunktet i 1971, jf. beskrivelsen i brev af 6. november 2006. Bygningen er endvidere ved istandsættelsen i 2001 ændret til et samlet lejemål, og den ubenyttede tageetage er blevet inddraget til beboelse.

Dette medfører, at der må være afholdt betydelige udgifter, der efter deres art sætter bygningen i en bedre stand end på erhvervelsestidspunktet. Disse udgifter har derfor karakter af rene forbedringsudgifter, der ikke skal fordeles i forhold til materialernes levetid og klagerens ejertid efter praksis for opsatte vedligeholdelsesudgifter.

Skønnet over de fradragsberettigede vedligeholdelsesudgifter skal således ikke kun foretages med udgangspunkt i materialernes samlede skønnede levetid.

Kun en mindre del af de afholdte udgifter kan anses som indeholdende skattemæssige vedligeholdelsesudgifter.

Efter en samlet vurdering af oplysningerne om de udførte arbejder samt oplysningerne om levetid i rapporten fra Byggeriets Udviklingsråd udgør den gennemsnitlige levetid for de udførte arbejder næppe mindre end 30 år.

Under hensyn til udgifternes art, materialernes samlede gennemsnitlige levetid og klagerens ejertid på tidspunktet for istandsættelsen på 11 år er der ikke grundlag for at tilsidesætte skattemyndighedens skøn, hvorefter ca. 25 % af klagerens andel af beløbet på 692.741 kr. (694.750 kr.) er anset som fradragsberettigede vedligeholdelsesudgifter.

Klagerens påstand og argumenter

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at indkomsten for 2001 og 2002 nedsættes med henholdsvis 15.809 kr. og 3.280 kr.

I 2001 og 2002 anvendte interessentskabet 692.741 kr. til vedligeholdelse og forbedring af interessentskabets ejendom. Dette svarer til 230.914 kr. pr. interessent.

I den forbindelse har skattemyndighederne anvendt et skøn over levetiden ved fordelingen af fradragsberettigede vedligeholdelsesudgifter og ikke-fradragsberettigede forbedringsudgifter.

For de enkelte interessenter kan skattemyndighedernes skøn over vedligeholdelse specificeres således:

Begrundelsen for klagen er, at der ved beregningen af det skønsmæssige fradrag for vedligeholdelsesudgifter ikke er taget højde for interessenternes ejertid, hvilket der er praksis for.

Når en gennemsnitlig levetid på 34 år kan accepteres for en interessent, skal dette også accepteres for de øvrige interessenter. Der henvises her til det forvaltningsretlige lighedsprincip.

Det gøres derfor gældende, at den samme skønnede levetid på ca. 34 år skal accepteres for alle tre interessenter. Konsekvensen heraf er, at indkomsten skal nedsættes med 15.809 kr. og 3.280 kr. i henholdsvis indkomstårene 2001 og 2002.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Udgifter til vedligeholdelse er fradragsberettigede i henhold til statsskattelovens § 6 e, hvorimod udgifter til forbedringer ikke kan fradrages i henhold til statsskattelovens § 6 in fine.

Vedligeholdelsen bedømmes i forhold til ejendommens tilstand på erhvervelsestidspunktet, og udgifter, der er afholdt for at bringe ejendommen i bedre stand end ved erhvervelsen, er ikke fradragsberettigede.

Da der ved istandsættelsen er foretaget forbedringer, såsom indretning af tagetagen, opsætning af tidssvarende køkken mv., har skattemyndighederne været berettiget til at skønne over, hvor stor en andel af udgifterne, der er afholdt for at bringe ejendommen i en bedre stand end ejendommen var i, på det tidspunkt hvor klageren erhvervede sin interessentskabsandel.

Ud fra de foreliggende oplysninger omkring udgifterne på 692.741 kr., herunder at der bl.a. er opsat nye lofter, skråvægge, døre samt tidssvarende køkken, er der efter Landsskatterettens opfattelse ikke grundlag for at tilsidesætte skattemyndighedens skøn over forbedringerne, og dermed hvor stor en andel af de afholdte udgifter, der er fradragsberettigede som vedligeholdelsesudgifter.

Der er ikke grundlag for at tilsidesætte, at skattemyndigheden ikke har beregnet andelen af vedligeholdelsesudgifterne ud fra den foreliggende praksis om opsat vedligeholdelse, da der ikke for alle de udførte arbejder er tale om opsatte vedligeholdelsesudgifter. Tagetagen har for eksempelvis ikke tidligere været indrettet, og for de arbejder, der er udført i relation hertil, kan der således ikke være tale om opsat eller udskudt vedligeholdelse.

De tre interessenter har erhvervet deres andele på forskellige tidspunkter, og der skal ved skønnet over forbedringsandelen og vedligeholdelsesandelen derfor tages hensyn til den stand, ejendommen var i, på de tre forskellige tidspunkter, hvor interessenterne erhvervede deres andele. Det skøn, SKAT har foretaget, har netop taget hensyn til denne forskel mellem interessenterne. Skattemyndigheden har foretaget et skøn over forbedringsarbejderne for hver af de tre interessenter ud fra samme forhold og betragtninger og derefter opgjort vedligeholdelsesandelen, og de af repræsentanten anførte bemærkninger om lighedsbetragtninger kan derfor ikke føre til et andet resultat.

Landsskatteretten stadfæster herefter skatteankenævnets afgørelse.