Klagen vedrører fradrag for udgifter til typecheckkursus.
Personlig indkomst
Skatteankenævnet har ikke godkendt
fradrag for kursusudgifter, selvangivet
med 114.900 kr.
Landsskatteretten godkender fradrag med 114.900 kr.
Klageren modtog den 27. november 2003 et certifikat fra G1 A/S, Y1-by, hvorefter klageren har afsluttet den teoretiske uddannelse til "Airline Transport Pilot License" (JAR-ATPL).
Ifølge G1 A/S's hjemmeside om trafikflyveruddannelsen 2009 er pilotuddannelsen opdelt i 3 teorifaser og 5 flyvefaser. Piloten er færdiguddannet på ca. 24 måneder. Uddannelsen indeholder i alt mere end 850 timers ATPL-teori, og efter bestået teoriprøve opfylder man de teorikrav, der stilles af Statens Luftfartsvæsen.
Den praktiske uddannelse består af minimum 200 timers praktisk skoleflyvning, som flyves på enmotoret og tomotoret fly. Den praktiske uddannelse afsluttes med aflæggelse af praktisk flyveprøve over for Statens Luftfartsvæsen. Herudover indgår der i uddannelsen et Multi Crew Coordination (MCC) kursus med teoriundervisning og 15 timers flyvning i simulator, hvor der trænes flerpilot samarbejde.
Efter bestået praktisk prøve er man formelt uddannet som trafikflyver. Yderligere erfaringsflyvning og skoling i forbindelse med typeuddannelse foregår i og betales som regel af de enkelte flyselskaber.
Klageren tiltrådte stillingen som schedulør hos G2 i Y2-by den 15. august 2005. Klageren erhvervede flycertifikat 2 år før ansættelsen i G2. Forud for ansættelsen i G2 havde klageren en tilsvarende stilling hos luftfartsselskabet G3, hvor han var ansat fra 1. september 2004.
Arbejdsopgaverne som schedulør omfattede udarbejdelse af arbejdsplaner for såvel piloter som stewardesser efter gældende overenskomster. Derudover var der knyttet en række administrative opgaver til stillingen som omfattende udregning og planlægning af kommende crewbehov, ferieplaner, statistiker m.v.
Klageren har oplyst, at han var ansat som schedulør til en 37 timers arbejdsuge. Flyvninger med crew og betalende passagerer var en del af hans arbejdsopgaver i stillingen.
Klagerens repræsentant har indsendt et brev af 14. januar 2010 fra G2. Heraf fremgår:
"Vedr. Klager
Undertegnede kan hermed bekræfte, at Klager har været ansat som administrativ pilot i G2 A/S i perioden 15/8-2005 til 30/4-2008.
I perioden fra 15/8-2005 til 01/05-2006 var Klager ansat som scheduleringsassistent og pilot på firmaets fly af typen PA34, Seneca. Klagers funktion var, ud over at schedulere piloter og kabinebesætninger, at flyve firmaets besætninger til og fra forskellige baser og lufthavne, når behovet var herfor. I tilfælde, hvor vigtige reservedele skulle hentes eller bringes, blev Klager også beordret til dette.
I april/maj 2006 blev Klager beordret på selvbetalt kursus på en af G2 A/S' bestemt type. I dette tilfælde DO328-100, Dornier. Efter endt kursus fortsatte Klager sit ansæsttelses forehold på samme vilkår som tidligere, med vægt på både pilot og scheduleringsfunktionen.
Med venlig hilsen
MJ
Flyvechef"
Klagerens repræsentant har desuden indsendt en oversigt over klagerens flyvninger. Heraf fremgår, at klageren har fløjet 11 gange i 2005, hvoraf de 8 gange var i oktober 2005.
Efter ca. 8 måneders ansættelse tilbød G2 klageren, at han kunne arbejde både som schedulør og pilot, såfremt han for egen regning ville efteruddanne sig med et typecheck på et af firmaets flyvemaskiner, da selskabet ikke mente, at man kunne forsvare stillingen som schedulør som værende en 37 timers stilling. Klageren accepterede dette tilbud.
Klageren har oplyst, at typecheckkurset var blevet nødvendiggjort af, at G2 havde skiftet flytype. Der var ikke nok administrative opgaver til at udfylde en arbejdsuge på 37 timer
Af aftale af 30. marts 2006 om typecheckkurset fremgår følgende:
"Undertegnede Klager, cpr. nr. ... accepterer herved køb af et fuldt typecheck på DO 328-100 til en samlet fast pris på 120.000, - kr. inklusive kurser i følgende: Safety & Emergency Procedures, First Aid, Security, Crew Ressource Management, Dangerous Goods, Fire & Smoke.
Under uddannelsen vil G2 afholde kursusomkostninger, kost og logi i henhold til bilag. Der ydes ikke løn eller per diems under div. Kursusophold.
Du har ingen krav på refusion af hele eller dele af det betalte beløb, såfremt typechecket ikke fuldføres, ligegyldigt af hvilken grund.
Såfremt typechecket bestås, vil G2 i umiddelbar forbindelse hermed, tilbyde dig ansættelse som co-pilot på flytypen."
Kontorchef LO, Statens Luftfartsvæsen, har anført følgende vedrørende sammenhængen i pilotuddannelserne for så vidt angår type uddannelse:
"En pilotuddannelse består af en teoretisk grunduddannelse og en flyveuddannelse. Denne uddannelse giver eleven grundlæggende færdigheder indenfor luftfart, som sætter vedkommende istand til at føre et fly.
For at kunne føre forskellige flytyper efterfølgende, skal vedkommende have yderligere efteruddannelse i den specifikke flytype. Dette er ikke en generelt kompetencegivende uddannelse. Denne uddannelse omfatter teori i denne flytypes specifikationer samt flyvetræning. Denne flyvetræning kan eventuelt, afhængig af type, delvis foregå i en simulator."
Det følger af tillæg af 21. juni 2006 til klagerens kontrakt med G2:
"Du skal fremover følge den overenskomstmæssige pilotlønskala, og da du er udnævnt til pilot pr. 01.05.2006, vil du fremover have reguleringsdato pr. 01.05, det vil sige, at du pr. 01.05.2007 skal stige til løntrin 2."
Klageren er i dag ansat som pilot hos G4. Han skiftede til G4 i april 2008.
SKAT har lagt til grund, at klageren ikke har haft indkomst som pilot efter uddannelsen i 2004, og at klageren ikke havde haft indkomst som pilot på det tidspunkt, hvor klageren deltog i typecheckkurset. Udgiften til kurset er således ikke afholdt som led i det aktuelle indkomstgrundlag, hvorfor den ikke kan fradrages i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.
Skatteankenævnet har ikke godkendt fradrag for udgifter til typecheckkursus.
Skatteankenævnet har bemærket, at klageren aftalte med G2 A/S den 30. marts 2006 at købe et typecheck for 120.000 kr. til selskabets fly Dornier 328. Det fremgår af aftalen, at flyselskabet ville tilbyde klageren ansættelse som co-pilot på flytypen, hvis klageren bestod typechecket, hvilket han gjorde.
Det er skatteankenævnets opfattelse, at typecheckkurset udgør en videreuddannelse for klageren, der medførte en opkvalificering til en anden og højere kvalificeret funktion. Hermed er der tale om ikke fradragsberettigede etableringsudgifter.
Det er ikke godtgjort, at typecheckkurset var nødvendigt til vedligeholdelse af indkomsten som schedulør med udarbejdelse af arbejdsplaner for det flyvende personale samt andre administrative opgaver.
At klageren bestod typecheckkurset var en forudsætning og betingelse for, at klageren kunne blive ansat som pilot hos G2 med højere løn. Således har kurset i klagerens situation været kompetencegivende.
Ifølge skatteankenævnet kan det ikke tillægges betydning for spørgsmålet om kompetencegivende uddannelse, at klageren, inden sin ansættelse som pilot, har fløjet et beskedent antal timer i en væsentlig mindre flytype.
Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at der skal godkendes fradrag for kursusudgifterne.
Repræsentanten har oplyst, at klageren har udført arbejdsopgaver og optjent indkomst som led i ansættelsen som schedulør og pilot hos G2 A/S.
Repræsentanten har anført, at stillingen som schedulør hos G2 forudsætter erhvervsflyvercertifikat, samt at scheduløren kan betjene de fly, som luftfartselskabet råder over. Stillingen som schedulør hos G2 kræver indsigt i forhold omkring afvikling af flyvninger samt udførelse af pilotopgaver.
Klagerens deltagelse i typecheckkurset er sket efter aftale med klagerens arbejdsgiver og med henblik på udførelse af de pålagte arbejdsopgaver hos G2. Klagerens deltagelse i kurset var nødvendig for at udføre og opretholde stillingen som schedulør hos flyselskabet.
Klageren har oplyst, at G2 solgte den flytype, som han havde rating til, og som han havde fløjet hos G2. Da der ikke kunne bruges 37 timer til administrative opgaver, og da han ikke havde rating til at flyve de nyindkøbte fly, var han nødt til at få en rating til den pågældende type fly.
Klagerens repræsentant har anført, at type-ratingen er et krav fra luftfartsmyndigheden. Prøven aflægges som led i bestræbelserne på at højne flysikkerheden.
Gennemførelsen af typecheckkurset har forøget fleksibiliteten og effektiviteten ved udnyttelsen af flyselskabets kapacitet, idet klageren efter kurset også kan forestå flyvning med den tillærte flytype. Af klagerens logbog med registreringer af flyvninger i 2005 og 2006 fremgår, at klageren efter afvikling af kurset udførte flyvninger for G2 i den flytype, som typechecket rettede sig imod.
Repræsentanten har anført, at stillingen hos G2 indebar, at klageren havde opgaver som pilot. Derudover har han anført, at sikkerheds- og lovgivningskravene er uafhængige af flyets størrelse. Flyvninger, uanset flytype, kan først påbegyndes, når typecheckkurset er bestået. Dette følger af internationale regler om flysikkerhed. Deltagelsen i typecheckkurser forudsætter en forudgående uddannelse som pilot. Typecheckkurset er således en ajourføring af en allerede erhvervet uddannelse.
Typerating er ikke et udtryk for, at der foretages en opkvalificering af piloter som betingelse for at flyve større fly. Der foretages derimod en kontrol af pilotens færdigheder med hensyn til betjening af det fly, der ønskes anvendt. Denne kontrol foretages af hensyn til flysikkerheden. Der er således ikke tale om et avancement. Et bestået typecheckkursus som styrmand giver mulighed for at udføre funktioner i højre pilotsæde på et tomandbetjent fly i henhold til reglerne om flysikkerhed. Et typecheck som kaptajn giver mulighed for at udføre funktioner i flyets venstre pilotsæde. Der er således tale om funktionsbetegnelser ombord på flyet. Piloterne kan ikke bytte sæde, medmindre begge piloter opfylder betingelserne for at udføre funktionen, hvilket vil sige bestået typecheck som både kaptajn og styrmand. Betegnelsen har ikke noget selvstændigt indhold i forhold til løsning af opgaver uden for flyet.
Repræsentanten har gjort gældende, at typecheckkurset ikke er en kompetencegivende uddannelse. Kurset retter sig alene mod uddannede piloter. Piloter med trafikflyvercertifikater skal løbende ajourføre uddannelsen ved deltagelse i typecheckkurser.
Repræsentanten har desuden bemærket, at udgifter, der er afholdt med henblik på ajourføring og vedligeholdelse af uddannelsen som pilot og bevarelse af trafikflyvercertifikatet, kan fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, jf. statsskattelovens § 6, stk.1, litra a og ligningslovens § 9. Udgifter til deltagelse i typecheckkurser er således ikke en etableringsudgift i skattemæssigt henseende.
Ved forlig den 22. oktober 1996 har Skatteministeriet tiltrådt, at en pilot med trafikflyvercertifikat kan fratrække afholdte udgifter til et typecheck ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, idet deltagelse i kurser af denne art ikke er kompetencegivende, men derimod ajourfører deltagerens uddannelse som pilot. Udgiften har i skattemæssig henseende derfor karakter af en driftsomkostning, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.
I den pågældende sag havde piloten været beskæftiget som pilot med flyvninger på en anden flytype end den flytype typechecket drejede sig om. Udgiften til typecheck på Boeing-maskinen var således ikke afholdt for at etablere, ændre eller udvide indkomstgrundlaget. Udgiften var afholdt for at bevare indkomstgrundlaget som pilot, dog ikke ved taxaflyvning hos pilotens daværende arbejdsgiver, men ved flyvning i Boing- maskiner hos et andet flyselskab.
Kammeradvokaten og skatteministeriet tiltrådte, at udgiften kunne fratrækkes, selvom udgiften var afholdt med henblik på indgåelse af nyt ansættelsesforhold. Der blev lagt vægt på, at arbejdsgiveren kunne have afholdt udgiften til typechecket, uden at dette ville have udløst beskatning af piloten. Kammeradvokaten henviste til, at afholdelse af udgiften til typecheck er en tilbagevendende begivenhed, idet kurset afvikles jævnligt og hver gang, der skiftes til en anden type flyvemaskine. Udgiften vil for arbejdsgiveren være en normal forekommende driftsomkostning i forbindelse med driften af et flyselskab og ikke en lønomkostning, jf. kammeradvokatens tilkendegivelse om, at afholdelse af udgiften ikke udløser beskatning af nogen fordel hos den pilot, der deltager i kurset. Derfor vil den omstændighed, at piloten afholder udgiften efter aftale med sin arbejdsgiver, ikke ændre bedømmelsen af udgiften i ligningsmæssig henseende.
Repræsentanten har desuden henvist til Landsskatterettens kendelse af 8. februar 2005, hvor retten godkendte fradrag for udgifter til et typecheckkursus med henvisning til, at kurset er en opdatering og vedligeholdelse af allerede erhvervet kompetence.
Repræsentanten har desuden anført, at dommene refereret i SKM 2007.949 ØLD og SKM 2007.950 ØLD ikke finder anvendelse på den konkrete sag. Landsrettens begrundelse i dommene støttes på en præmis om, at piloterne ikke deltog i kurset efter aftale med en arbejdsgiver, men på eget initiativ, og at det var med et ønske om og med henblik på at søge anden beskæftigelse. Dette har ikke været tilfældet for klageren.
Præmisserne i Landsrettens domme og kammeradvokatens begrundelse for indstillingen til ministeren om forlig i sagen fra 1996 fastslår, at kriteriet for ligningsmæssig bedømmelse af en lønmodtagers fradrag for udgiften til et typecheckkursus netop er, om udgiften er påført lønmodtageren som led i en aftale med arbejdsgiveren. Denne betingelse opfylder klageren.
I Østre Landsrets domme af 2. november 2007, SKM 2007.949 og 950, fandt landsretten, at skatteyderne ikke kunne fradrage udgifterne til deltagelse i et typecheckkursus, idet deltagelsen ikke havde sammenhæng med deres aktuelle indkomstgrundlag, og at deltagelsen ikke havde været nødvendig til vedligeholdelsen heraf. Skatteyderne var på tidspunktet for tilmeldingen til og gennemførelsen af det omhandlede typecheckkursus ikke i et ansættelsesforhold som pilot. Deltagelsen skete efter skatteyderens eget ønske og med henblik på at opnå øget mulighed for lønindkomst som pilot ved at kvalificere sig til flyvning af yderligere en flytype, og om muligt opnå ansættelse i et flyselskab.
Repræsentanten har anført, at SKATs og skatteankenævnets begrundelse om, at fradrag kan nægtes med henvisning til, at der er tale om etableringsudgifter, ikke har støtte i den påberåbte domspraksis.
Ifølge praksis kan lønmodtagere fratrække udgifter til ajourføring af allerede erhvervede uddannelser, og det er ved landsretten tre gange fastslået, at udgifter til typecheckkursus for piloter er ajourføringskurser, der kan fratrækkes skattemæssigt, når udgiften er afholdt som led i en aftale med en arbejdsgiver om udførelse af lønnet beskæftigelse, og udgiften har sammenhæng med pilotens aktuelle indkomstgrundlag eller er nødvendig for at opretholde dette.
Repræsentanten har anført, at fradragsretten gælder, uanset om udgiften er afholdt efter, at ansættelsesforholdet er ophørt, under ansættelsen eller forud for arbejdets påbegyndelse. Betingelsen for fradrag er, at udgiften har tilknytning til en aftale med en arbejdsgiver om udførelse af lønnet beskæftigelse.
Klageren har afholdt udgiften til typecheckkurset som led i en aftale med G2 om lønnet beskæftigelse, og klageren har udført flyvninger for selskabet. Udgiften til kurset har sammenhæng med klagerens aktuelle indkomstgrundlag hos G2, og deltagelsen er nødvendig for, at klageren kan opretholde sit indkomstgrundlag. Udgiften kan derfor fratrækkes i medfør af ligningslovens § 9, stk. 1 ved opgørelsen af klagerens skattepligtige indkomst.
Udgifter, der er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst i medfør af statsskattelovens § 6, stk.1, litra a.
Ifølge ligningslovens § 9, stk. 1, kan lønmodtagere fradrage udgifter, der er afholdt i forbindelse med udførelsen af det indtægtsgivende arbejde.
Udgifter afholdt i forbindelse med kursusdeltagelse kan fradrages, når der er en konkret og direkte sammenhæng mellem det kursus, der ønskes fradrag for, og den pågældende indkomsterhvervelse, således at formålet med at deltage i kurset er at vedligeholde og ajourføre den pågældendes viden og uddannelse. Kurset må således ikke have karakter af videreuddannelse.
Det er karakteristisk for typecheckkurser, at de skal gennemgås hver gang, der skiftes til en anden type flyvemaskiner uanset maskinens størrelse. Et typecheck anses derfor som udgangspunkt for en opdatering og vedligeholdelse af pilotens allerede erhvervede kompetencer og kan ikke i sig selv anses for kompetencegivende.
Klageren var ansat hos G5 som schedulør. For at kunne besidde stillingen var det nødvendigt at have et erhvervsflyvercertifikat. Klageren har oplyst, at arbejdsgiveren havde solgt den flytype, som klageren havde rating til at flyve. Klageren var således nødt til at tage et typecheckkursus for at opnå rating til at flyve den nyindkøbte flyvetype. Deltagelsen i kurset var efter aftale med G2.
Henset til brev af 14. januar 2010 fra MJ, Flyvechef, hvoraf det fremgår, at klageren fra starten af sin ansættelse var ansat som pilot, og at klageren efter endt kursus fortsatte sin ansættelse på samme vilkår som tidligere, anses den afholdt kursusudgift for at have tilstrækkelig direkte og konkret tilknytning til klagerens indkomsterhvervelse. Den afholdte kursusudgift er derfor fradragsberettiget for klageren, jf. ligningslovens § 9, stk. 1.
Landsskatteretten godkender hermed fradrag med 114.900 kr.