Forfattere: Birgitte Sølvkær Olesen
Udgivelsesdato: 18. august 2023
ISBN: 9788757457117
- Side 91 -
...de tidligere gældende bestemmelser om overdragelse af kapitalandele med succession flyttet fra § 11 og § 11 A til § 34 og § 35. Principperne for, hvornår der kan ske succession, er de samme, og der er således ikke sket nogen realitetsændring i successionsbestemmelserne. Praksis fra før 2005 er således stadig relevant ved fortolkning af bestemmelsen.
(...)
...opgørelsen af den skattepligtige indkomst – dette gælder uanset ejerandel og ejertid. Formålet med aktieavancebeskatningslovens § 34 er endvidere det samme som formålet med kildeskattelovens § 33 C, nemlig at give mulighed for, at en virksomhed, der drives i selskabsform, kan overdrages til familiekredsen, uden at skattemæssige forhold blokerer for dette.
(...)
- Side 92 -
Aktieavancebeskatningslovens § 34 opstiller en række betingelser for, at overdragelsen kan ske med succession. Se SKM 2022.575 SR i relation til tidspunktet for vurderingen af, hvorvidt betingelserne i aktieavancebeskatningslovens § 34 er opfyldt:
(...)
...fandt, at den skattemæssige tilbagevirkende kraft medførte, at der ville ske en ændring af grundlaget, der skulle indgå i vurderingen af, om betingelserne i aktieavancebeskatningslovens § 34 var opfyldt. Når betingelserne for succession ikke var opfyldt i aktieavancebeskatningslovens § 34, medførte det, at overdragelsen ikke kunne ske med succession.
(...)
Da der var påtænkt efterfølgende omstruktureringer, der skulle gennemføres med tilbagevirkende kraft, skulle vurderingen af, hvorvidt betingelserne i aktieavancebeskatningslovens § 34 var opfyldt, ske på grund af forholdene, som de forelå, når omstruktureringen var gennemført.
...d.110110. Boafgiftslovens § 22, stk. 1, litra d: »Personer, der har haft fælles bopæl med gavegiver i de sidste 2 år før modtagelsen af gaven, og personer, der tidligere har haft fælles bopæl med gavegiver i en sammenhængende periode på mindst 2 år, når den fælles bopæl alene er ophørt på grund af institutionsanbringelse, herunder i en ældrebolig.«
(...)
- Side 93 -
...den, der erhverver kapitalandele efter bestemmelsen i aktieavancebeskatningslovens § 34, bliver syg og ikke kan videredrive virksomheden. Bestemmelsen finder dog anvendelse på alle situationer, hvor parterne i en successionsoverdragelse efterfølgende ønsker at lade overdragelsen gå tilbage, under forudsætning af at ovennævnte betingelser er opfyldt.
(...)
...for erhververen efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 4, og som ikke i henhold til en dobbeltbeskatningsoverenskomst anses for hjemmehørende i udlandet, jf. aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 3. Hvis erhververen er skattepligtig her til landet efter kildeskattelovens § 1, men i henhold til bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst må
(...)
- Side 94 -
...kapitalandelene efter overdragelsen indgår i en virksomhed, som Danmark i henhold til dobbeltbeskatningsaftalen har beskatningsretten over. Bestemmelsen skal sikre, at den latente skattebyrde, der bliver udskudt ved overdragelse med succession i medfør af aktieavancebeskatningslovens § 34, kommer til beskatning, senest når erhververen afstår kapitalandele.
...overdrages med succession i medfør af § 34. Succession er imidlertid udelukket for aktier omfattet af aktieavancebeskatningslovens §§ 19 B og 19 C (aktier og investeringsbeviser m.v. udstedt af et investeringsselskab, jf. § 19, der enten er aktiebaseret (§ 19 B) eller obligationsbaseret (§ 19 C)), jf. aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 1, nr. 4.
(...)
- Side 95 -
...stemmeværdien i selskabet. Baggrunden for ændringen af aktieavancebeskatningslovens § 34 var et ønske om at harmonisere overdragelse af kapitalandele i levende live, set i forhold til muligheden ved død, jf. dødsboskattelovens § 29, idet der indtil 1. januar 2009 var lempeligere betingelser til at overdrage kapitalandele ved død end i levende live.
(...)
...størrelsen af den ejerandel af virksomheden, der kan overdrages i medfør af kildeskattelovens § 33 C. Kravet i aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 1, nr. 2, er så beskedent, at det i praksis kommer til at virke således, at der ikke er nogen egentlig begrænsning i størrelsen af den andel af aktiekapitalen, der skal overdrages til næste generation.
(...)
- Side 96 -
...En virksomhedsejer kan dermed ikke undgå begrænsningen i kildeskattelovens § 33 C i relation til overdragelse af faste ejendomme med succession ved at omdanne en personligt ejet virksomhed med udlejning af fast ejendom til et selskab i medfør af lov om skattefri virksomhedsomdannelse og derefter overdrage kapitalandelene i selskabet med succession.
(...)
- Side 97 -
ges at have egentlig erhvervsmæssig karakter. Dog fremgår det af aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 1, nr. 3, at bortforpagtning af fast ejendom, som efter ejendomsvurderingsloven anses for landbrugs- eller skovejendom, ikke anses som passiv kapitalanbringelse.
(...)
...såfremt virksomhedsejeren er næringsdrivende med køb og salg af fast ejendom, vil han kunne overdrage udlejningsejendommene med succession, når der er tale om en personligt ejet virksomhed, jf. kildeskattelovens § 33 C, hvorimod enhver form for overdragelse af kapitalandele i et ejendomsselskab er udelukket i medfør af aktieavancebeskatningslovens § 34.
(...)
Aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 6, fastlægger som ovenfor anført, hvad der nærmere ligger i kravet om, at selskabets virksomhed ikke i væsentligt omfang må bestå i passiv kapitalanbringelse.
(...)
- Side 98 -
...opståede selskab har eksisteret. Se hertil eksempelvis SKM 2006.627 SR (refereret nærmere nedenfor), hvor Skatterådet udtalte, at det var uden betydning, at et spaltet selskab var et finansielt selskab (pengetank) før spaltningen. Afgørende var, om de selskaber, der skulle overdrages, og som var opstået ved spaltningen, opfyldte virksomhedskravet.
(...)
En række afgørelser har taget stilling til spørgsmålet om, hvornår der er tale om ikke-erhvervsmæssig virksomhed contra erhvervsmæssig virksomhed i relation til aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 6:
(...)
- Side 100 -
...udtryk for en praksisændring derved, at myndighederne nu – ved vurderingen af aktivets karakter – tillige ser på, hvilken passivforpligtelse/disposition aktivet relaterer sig til. SKAT foretog i forbindelse med afgørelsen følgende vurdering af, hvorvidt kravene i aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 1, nr. 4, jf. stk. 6, kunne anses for opfyldt:
(...)
Selskabets opfyldelse af betingelsen i aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 1, nr. 4, jf. stk. 6, vurderes på grundlag af et »indtægtskriterie« og et »aktivkriterie«.
(...)
- Side 104 -
hold til landbrugsejendommen i spørgsmål 3, at denne kunne medregnes som en aktiv kapitalanbringelse, da den var omfattet af undtagelsen i aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 1, nr. 3, 2. pkt., hvis der var tale om en landbrugsejendom på tidspunktet for overdragelsen.
(...)
Der er således den væsentlige forskel mellem overdragelse efter kildeskattelovens § 33 C og aktieavancebeskatningslovens § 34, idet en virksomhed som ovenfor anført ville kunne overdrages med succession, såfremt den var drevet i personligt regi næringsdrivende med køb og salg af fast ejendom.
(...)
...Skatterådet kunne bekræfte, at spørger kan undlade at indregne værdien af ubebyggede grunde, som ikke udlejes på tidspunktet for overdragelsen med succession. Endelig kunne Skatterådet bekræfte, at spørger kan undlade at indregne værdien af igangværende ejendomsprojekter, såfremt der på overdragelsestidspunktet ikke er indgået en kontrakt om udlejning.
(...)
...foreligge en erhvervsmæssig virksomhed i aktieavancebeskatningslovens § 34, samt videre SKM 2015.577 SR, hvor Skatterådet afkræftede, at et parkeringshus, som både udlejedes på timebasis og via abonnement i længere tid, ansås for en udlejningsejendom i henhold til aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 6. Der kunne derfor ske overdragelse med succession.
(...)
...afskrivningsretten til. Driftsmidlerne omfattet af leasingaftalen ville ved en overdragelse med succession efter aktieavancebeskatningslovens § 34 ikke skulle anses som en passiv kapitalanbringelse, da driftsmidlerne ikke kunne sidestilles med fast ejendom, kontanter eller værdipapirer. Hvad driftsmidlerne blev anvendt til, var herefter irrelevant.
(...)
- Side 105 -
...Skatterådets bindende svar. Rettens flertal anførte, at selskabet ikke deltog aktivt i driften af solcelleanlæggene, men alene oppebar et afkast af investeringen. Aktiviteten var derfor ikke en reel erhvervsaktivitet for selskabet, men udgjorde derimod en passiv kapitalanbringelse i henhold til aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 1, nr. 3, jf. stk. 6.
(...)
...Skatterådet fandt, at solcelleanlægget og vindmøller var omfattet af begrebet »fast ejendom el.lign.« og derfor som udgangspunkt var en passiv kapitalanbringelse. Vedrørende solcelleanlægget fandt Skatterådet, at der var tale om et aktivt aktiv, når der hensås til det oplyste om aktivet. Andelene i vindmøller var et passivt aktiv ud fra en konkret vurdering.
(...)
...som SKM 2020.425 SR, kan heller ikke føre til et andet resultat. Hertil bemærkes, at det bindende svar angik spørgsmålet om, hvorvidt bortforpagtning af skovejendomme beliggende i Sverige var omfattet af undtagelsesbestemmelsen i aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 1, nr. 3, 2. pkt. I nærværende sag er der netop ikke tale om bortforpagtningen.
(...)
- Side 106 -
På den anførte baggrund finder Højesteret, at X Invests investering i andele af vindmøller og solcelleanlæg via partnerselskaber må anses som passiv kapitalanbringelse i henhold til aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 1, nr. 3, jf. stk. 6.
(...)
- Side 107 -
...efter aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 6, forekommer det hensigtsmæssigt i det foreliggende tilfælde først at foretage vurderingen på det regnskabsgrundlag, der foreligger hos koncernen før, holdingselskabet udspaltes i selskaberne H1-H6. Det sker med henblik på at klarlægge, om koncernen kan karakteriseres som »finansiel« før spaltning sker.
(...)
...gennemsnittet af de sidste tre regnskabsår udgjorde under 50 % af selskabets samlede aktiver, samt da selskabets finansielle indtægter ikke oversteg 50 % af de samlede indtægter, og de udspaltede selskabers finansielle aktiver ikke oversteg 50 % af de samlede aktiver, indstillede SKAT, at overdragelsen var omfattet af aktieavancebeskatningslovens § 34.
(...)
Selskabet kan herefter spaltes, således at driften isoleres i et selskab og de pengetank-relaterede aktiver i et andet selskab. Herefter vil det være uden betydning, hvorvidt selskabet inden spaltningen kunne anses som pengetank, så længe det udspaltede driftsselskab efter spaltningen opfylder kravet i aktieavancebeskatningslovens § 34.
(...)
...generalforsamling, mens B-kapitalandelene var uden stemme- og repræsentationsret, samt (2) at A-kapitalandelene var tillagt en forlods udbytteret. Selskabskapitalen i C ApS på nom. 500.000 kr. var ligeledes blevet opdelt således, at nom. 125.000 kr. var A-kapitalandele (25 %) og nom. 375.000 kr. var B-kapitalandele (75 %). Forskellen mellem kapitalklasserne
(...)
- Side 108 -
...overdrage med succession (C ApS). På tidspunktet for anmodningen ejede Person X således nominelt 250.000 kr. af B ApS (25 %) og nominelt 125.000 kr. A-kapitalandele i C ApS (25 %), mens børnene hver ejede nominelt 250.000 kr. B-kapitalandele i B ApS (25 %) og nominelt 125.000 kr. B-kapitalandele i C ApS (25 %). Der blev herefter anmodet om følgende:
(...)
- Side 109 -
...fusionsskattelovens § 15 a, stk. 1, 4. pkt., samt at anpartshaveren A ikke beskattes ved ophørsspaltningen. Skatterådet kunne endvidere bekræfte, at A umiddelbart efter spaltningen af G1 kunne overdrage nom. 11.250 B-anparter i G12 til sit barn 1 og 11.250 B-anparter i G12 til sit barn 2 efter reglerne om skattemæssig succession i aktieavancebeskatningslovens § 34.
(...)
...selskab m.v., som udøver næring ved køb og salg af værdipapirer eller ved finansieringsvirksomhed, gælder begrænsningen i aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 1, nr. 3, pengetankreglen, ikke. I disse situationer kan der således overdrages aktier mellem § 34-kredsen, uanset at selskabets aktivitet umiddelbart vil falde ind under pengetankreglen.
Der kan kun succederes, såfremt der konstateres en avance, men derimod ikke hvis der konstateres et tab, jf. aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 4, der henviser til kildeskattelovens § 33 C, stk. 3.
- Side 110 -
Som følge af at overdrageren ikke bliver beskattet af den fortjeneste, der kan konstateres ved et eventuelt salg, indtræder erhververen i overdragerens skattemæssige stilling, jf. aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 2, 2. pkt.
(...)
I medfør af aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 4, finder kildeskattelovens § 33 C, stk. 4, tilsvarende anvendelse ved overdragelse af kapitalandele. Dette medfører, at i det omfang erhververen har tab jf. aktieavancebeskatningslovens § 13 eller § 14, vil erhververen ikke kunne fratrække dette underskud i
(...)
- Side 111 -
...holdingselskabet, såfremt der er tale om en aktieombytning, ligeledes blive anset for modtaget med succession. Der skal endvidere her henvises til den ovenfor refererede SKM 2012.685 SR, der viser en generationsskiftemodel, hvor overdragelse med succession efter aktieavancebeskatningslovens § 34 er kombineret med anpartsombytning samt efterfølgende spaltning.
(...)
...udgangspunkt dem. Ifølge aftalen med A om overdragelse af aktierne skulle udbyttet anvendes til delvis betaling af den købesum, døtrene skulle betale for aktierne, og derfor skulle udbyttet udbetales til ham. Højesteret fandt, at døtrene ikke ved under disse omstændigheder at overdrage retten til udbytte kunne frigøre sig fra pligten til at betale
- Side 112 -
...tillige en betingelse for, at overdragelse jf. aktieavancebeskatningslovens § 34 anses for sket med succession, at SKAT får meddelelse om dette senest i forbindelse med afgivelse af overdragerens oplysninger til told- og skatteforvaltningen efter skattekontrollovens § 2, jf. aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 4, jf. kildeskattelovens § 33 C, stk. 7.
(...)
...krav vil fremover (alene) være et bevisbyrdemæssigt spørgsmål i relation til, hvorvidt overdrager/erhverver kan dokumentere, at der er sket overdragelse med succession. En sådan dokumentation vil dog ofte foreligge i form af en gaveanmeldelse til SKAT af en eventuel gave ydet fra overdrager til erhverver i forbindelse med successionsoverdragelsen.
- Side 113 -
...i henhold til kildeskattelovens § 33 D ved beregning af en passivpost. Begge bestemmelser søgte således at udligne eventuelle fremtidige skattetilsvar, og der var ikke mulighed for at få reduktion for en latent skat efter begge bestemmelser. Der var valgfrihed for den skattepligtige med hensyn til, hvor nedslaget for en latent skat skulle placeres.
(...)
Retstilstanden er herefter, at ved overdragelse af en erhvervsmæssig virksomhed med succession efter kildeskattelovens § 33 C eller aktieavancebeskatningslovens § 34 kan overdrager/erhverver vælge, at den latente skat127127. Se nedenfor under afsnit 3.8 om opgørelse af værdien af den latente skatteforpligtelse. fragår
(...)
- Side 114 -
...overdragelse i medfør af aktieavancebeskatningslovens § 34, vil modtageren blive afgifts- eller skattepligtig af værdien af den modtagne gave. Om erhververen vil være afgifts- eller skattepligtig af gavens værdi, afhænger som tidligere nævnt af, om erhververen er omfattet af den personkreds, der er nævnt i boafgiftslovens § 22, se hertil ovenfor afsnit 2.10.
(...)
...afgiftsklasse, at overdrager ikke efterlader sig livsarvinger, er det yderligere en betingelse for, at der kan ske overdragelse med succession, at der er tale om kapitalandele, der opfylder betingelserne i aktieavancebeskatningslovens § 34, stk. 1, 5 eller 6, samt at overdrageren opfylder ejetidsbetingelsen i boafgiftslovens § 23 a, stk. 2, punkt 1 og 2.
(...)
- Side 116 -
...sikkerhed, medmindre der er tale om en arving eller legatar eller gavemodtager har hjemsted i et land, der ikke er omfattet af overenskomst af 7. december 1989 mellem de nordiske lande om bistand i skattesager, EU´s inddrivelsesdirektiv eller som ikke yder bistand til inddrivelse efter OECD og Europarådets konvention om administrativ bistand i skattesager.
(...)
...succession, jf. aktieavancebeskatningslovens § 34, er der mulighed for at beregne en passivpost i medfør af kildeskattelovens § 33 D, der går til fradrag ved beregning af den gaveafgiftspligtige værdi, se nedenfor under afsnit 3.8 om beregning af passivposten, medmindre man har valgt at nedsætte aktiernes værdiansættelse med den latente skatteforpligtelse.
(...)
- Side 117 -
...jf. § 23 a. Det vil sige en situation, hvor overdrager ikke efterlader sig livsarvinger og ønsker at overdrage kapitalandele omfattet af aktieavancebeskatningslovens § 34 til søskende eller søskendes børn. I denne situation vil overdragelsen være omfattet af den lave afgiftsklasse, hvis betingelserne i § 23 a, stk. 1, in fine, og stk. 2, er opfyldt.
...succession, jf. aktieavancebeskatningslovens § 34, og ydes der en gave i den forbindelse, er der mulighed for at beregne en passivpost i medfør af kildeskattelovens § 33 D, der går til fradrag ved beregning af den gaveafgiftspligtige værdi under forudsætning af, at den udskudte skat ikke allerede er fratrukket kapitalandelenes værdi, se ovenfor afsnit 3.7.
(...)
...aktieavancebeskatningslovens § 34 medfører, at der skal betales gaveafgift, skal der i tilknytning til opgørelse af aktiverne i gaveopgørelsen optages passivposter til udligning af eventuelle fremtidige skattetilsvar vedrørende disse aktiver. Hvis gaven er indkomstskattepligtig for modtageren, medfører § 33 D, at gavens værdi efter statsskattelovens § 4, litra c, reduceres.
(...)
- Side 118 -
relation til aktieavancebeskatningslovens § 34, opgøres som 22 % af den beregnede fortjeneste.
(...)
...– styresignal – passivposter – SKM 2011.406 SKAT«, offentliggjort den 21. juni 2011 på www.v.dk og artikel af Michael Serup: »Passivering af udskudt skat ved skifte«, offentliggjort maj 2013 på www.bechbruun.com. Se videre den ovenfor under afsnit 2.11 refererede SKM 2018.552 LSR, der nærmere viser, hvilke elementer der indgår i kursfastsættelsen.
(...)
...kursfastsættelsen er gennemført, skal det på baggrund heraf konkret vurderes, om det i det enkelte tilfælde er bedst at nedbringe gaveafgiften ved benyttelse af kildeskatteskattelovens § 33 D eller fratrække den latente skatteforpligtelse ved værdiansættelse af virksomheden, når der sker en overdragelse i medfør af aktieavancebeskatningslovens § 34.
- Side 119 -
...4, der henviser til kildeskattelovens § 33 C, stk. 3, hvorefter salgssummen skal opgøres til den værdi, der er lagt til grund ved beregning af gaveafgift eller indkomstskat af erhvervelsen. Såfremt erhvervelsen ikke er afgifts- eller indkomstskattepligtig, fremgår det af bestemmelsen, at det pågældende aktivs værdi i handel og vandel skal anvendes.