Forfattere: Jane Bolander, Liselotte Madsen, Anders Nørgaard Laursen og Inge Langhave Bolander
Udgivelsesdato: 22. august 2023
ISBN: 9788757454369
Bemærk, at § 1 blev ændret efter bogens udgivelsesdato. Se i forarbejderne til § 1, om det har en betydning.
- Side 875 -
...forskellige regelsæt: aktieselskabsbeskatning, andelsselskabsbeskatning, institutionsbeskatning, fondsbeskatning og personbeskatning af deltagere i transparente selskaber. Tillige behandles spørgsmålet om udenlandske selskabers skatteretssubjektivitet og endelig den særlige gruppe af selskaber, som er positivt fritaget for beskatning, jf. SEL § 3.
I gældende dansk ret, jf. SEL § 1 og FBL § 1, afgøres spørgsmålet om skatteretsevne ikke alene ud fra selvstændige skatteretlige kriterier, idet bestemmelserne tager deres udgangspunkt i såvel selskabsretlige regler og begreber som skatteretlige kriterier, jf. nærmere under 2.
- Side 876 -
...investeringsforeninger (SEL § 1, stk. 1, nr. 5, litra a), fonde og foreninger som nævnt i §§ 214-216 i lov om finansiel virksomhed, KommuneKredit og Dansk Eksportfinansieringsfond (SEL § 1, stk. 1, nr. 5, litra b). 2 Andelsselskabsbeskatning (kooperationsbeskatning) af indkøbsforeninger samt produktions- og salgsforeninger (SEL § 1, stk. 1, nr. 3).
(...)
- Side 877 -
...5, litra d).4 Fonds- og foreningsbeskatning samt beskatning af arbejdsmarkedssammenslutninger (fagforeninger og arbejdsgiverforeninger) i henhold til fondsbeskatningsloven.5 Personbeskatning af selskabsdeltagerne i ikke selvstændigt skattepligtige selskaber (interessentskaber, kommanditselskaber, partrederier, partnerselskaber og stille selskaber).
(...)
...efter skattelovgivningens almindelige regler, jf. SEL § 8, samt at skatteprocenten er 22 pct., jf. SEL § 17. En særlig selskabstype, der er underlagt aktieselskabsbeskatning, er medarbejderinvesteringsselskabet. Medarbejderinvesteringsselskaber er omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 2b, dvs. at de skattemæssigt behandles på samme måde som aktieselskaber.
(...)
Andelsselskabsbeskatningen (kooperationsbeskatningen) omfatter andelsselskaber omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 3. Disse beskattes af en fikseret indkomst, der beregnes af formuen. Nærmere herom i kap. 29.
(...)
...mv., omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 6. og investeringsselskaber, jf. SEL § 3, stk. 1, nr. 19. og. Skatteprocenten er som udgangspunkt den samme som for aktieselskaber, dvs. 22 pct., jf. SEL § 18 stk. 1. Fra og med indkomståret 2023 vil indkomstskatten af skattepligtigt udbytte omfattet af LL § 16 A, stk. 1 og 2, udgøre 15 pct., jf. SEL § 18, stk. 2.
(...)
...er karakteriseret ved, at beregningsgrundlaget er indsnævret til overskud af erhvervsmæssig virksomhed, hvorimod f.eks. renter af anlægskapital, udbytteindtægter, gaver samt en række kapitalgevinster, herunder aktieavancer og kursgevinster på pengefordringer, ikke er skattepligtige, jf. SEL § 1, stk. 1, nr. 6, og § 1, stk. 4. Fra og med indkomståret
(...)
- Side 878 -
...foreninger omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 6 udvidet til også at omfatte udbytte, renter og kursgevinster på kontrolleret gæld, samt royalty. Skattepligten er således blevet udvidet, så at den svarer til den begrænsede skattepligt på samme indkomstkilder her i landet i SEL § 2. Se kap. 29. Overskud ved leverancer til medlemmer er skattefrit, jf. stk. 5.
(...)
...personsammenslutning overhovedet skal tillægges selvstændig skatteretsevne, og for det andet under hvilken beskatningsform, herunder hvilken bestemmelse i SEL § 1 eller FBL § 1, personsammenslutningen skal indplaceres. For fonde opstår det særlige spørgsmål, om fonden har opnået en i forhold til stifteren og stifterens familie nødvendig uafhængighed.
(...)
...således, at der i stk. 1, nr. 1 og nr. 2, litra a-nr. 5, litra c, opregnes en række nogenlunde veldefinerede selskabstyper. SEL § 1, stk. 1, nr. 2 og nr. 6, udgør begge opsamlingsbestemmelser, hvorfor der ved usikkerhed om et selskabs indplacering i SEL, ofte er tale om en afgrænsning mellem nr. 2 og nr. 6. SEL § 1, stk. 1, nr. 2, har i praksis bl.a.
(...)
- Side 879 -
...legater og selvejende institutioner. Disse er skattepligtige, dog kun af indtægter ved erhvervsmæssig virksomhed og fra indkomståret 2023 også renter og kursgevinster på kontrolleret gæld, samt royalty. Tilsvarende er der indført skattepligt af udbytter med undtagelse af foreninger, der har et almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt formål
(...)
...selvstændigt skattesubjekt, vil derfor ofte bero på en fortolkning af SEL § 1, stk. 1, nr. 6, således at de selskabstyper, der er omfattet af bestemmelsen, skal afgrænses over for de selskabstyper, der ikke er selvstændige skattesubjekter: interessentskaber, kommanditselskaber, partrederier, stille selskaber og mellemformer mellem disse selskabstyper.
(...)
...fra en samlet bedømmelse af en økonomisk enheds hele karakter at afgøre, om der foreligger en økonomisk enhed, der er et selvstændigt skattesubjekt eller om der foreligger et ikke-skattepligtigt interessentskab eller lignende selskab. Dette illustreres på glimrende vis i en ældre Østre Landsrets dom af 17. maj 1967, refereret i SO 1967, s. 339 ff.
(...)
...tilstrækkeligt grundlag for at antage, at medlemmerne kunne anses som deltagere i et umiddelbart sameje. Ejerlavet var organiseret som et selvstændigt retssubjekt og måtte anses for omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 6, hvorfor medlemmerne ikke kunne fratrække nogen andel af lavets underskud ved opgørelsen af deres personlige skattepligtige indkomst.
(...)
- Side 880 -
selvstændigt skattesubjekt, der er skattepligtig i medfør af SEL § 1, stk. 1, nr. 6, uanset at deltagerne eller enkelte af deltagerne hæfter personligt for sammenslutningens gæld.
(...)
- Side 881 -
...SKM2009.347.SR og SKM2013.900.SR har Skatterådet lagt vægt på, at ejerforeningerne ved optagelse af fælleslån, handlede på medlemmernes vegne som fuldmægtig for dem. Medlemmerne hæftede personligt og solidarisk for gælden og måtte anses som direkte debitorer i skyldforholdet. De enkelte ejere kunne derfor fratrække en forholdsmæssig del af renteudgifterne.
(...)
...lodsejersammenslutningens formue, fandtes lodsejersammenslutningen at have så væsentlige foreningstræk, at den måtte anses for en af SEL § 1, stk. 1, nr. 6, omfattet forening. En foretagen udbetaling til sagsøgeren blev herefter anset som en skattepligtig udlodning i medfør af SL § 4, litra a, idet lodsejerne ikke havde en andelsret i sammenslutningen.
(...)
- Side 882 -
...væsentlige foreningstræk, at det måtte anses for en af SEL § 1, stk. 1, nr. 6, omfattet forening. To dommere fandt, bl.a. under henvisning til, at deltagerne hæftede personligt, samt at der ved stiftelsen kun deltog to personer, at der var tale om et interessentskab, således at indtægter og udgifter vedrørende ejendommen skulle henføres til interessenterne.
(...)
I SKM2019.167.SR bekræftede Skatterådet ud fra de faktiske forhold, vedtægterne mv., at en overenskomstfastsat udviklings- og samarbejdsfond skulle anses som et selvstændigt skattesubjekt omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 6.
(...)
...hovedårsagen til at indgå forliget har været, at der i modsat fald ville have været tale om skærpende praksisændring med tilbagevirkende kraft, hvilket Højesteret tidligere vedrørende den skattemæssige behandling af et kommanditselskab har statueret ikke må ske, jf. U 1983.8 H. Se kritisk til retsforliget Aage Michelsen, Nordisk Tidsskrift for Selskabsret
(...)
- Side 884 -
Generel hæftelsesbegrænsning for selskabsdeltagerne vil i almindelighed medføre, at sammenslutningen bliver skattepligtig iht. en af bestemmelserne i SEL § 1, jf. hertil TfS 1997, 611 V.
...virksomheder omfattet af lov om visse erhvervsdrivende virksomheder, giver spørgsmålet normalt ikke anledning til vanskeligheder, idet selskabet selv har valgt sit hjemsted her. Dette er også bekræftet af Højesteret har i SKM2007.151.HR bestemt, at registrering er en tilstrækkelig betingelse for at være omfattet af ubegrænset skattepligt til Danmark:
(...)
...retsmedlemmer, selv om bl.a. bestemmelserne i SEL § 5, stk. 5 og 7, klart forudsætter, at der også finder ophørsbeskatning sted, når ledelsens sæde flyttes til udlandet, og ikke blot i det tilfælde, hvor et selskab anses for at have fået sit hovedhjemsted i et andet land i medfør af art. 4, stk. 3, om dobbelt domicil i en dobbeltbeskatningsoverenskomst.
(...)
For alle andre selskaber, som ikke er omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 6, gælder SEL § 1, stk. 6.
(...)
SEL § 1, stk. 6, er i dag formuleret, således, at selskaber og foreninger omfattet af SEL § 1, stk. 1 nr. 2-6, anses for hjemmehørende og dermed fuldt skattepligtige til Danmark, hvis de er registreret i Danmark eller har ledelsens sæde i Danmark, jf. ovenfor.
(...)
- Side 885 -
...6, var TfS 1996, 257 LR. Ligningsrådet anså i denne sag ikke et selskab, hvis aktivitet var rejefiskeri i canadisk farvand, for ubegrænset skattepligtigt i Danmark. Selskabet var indregistreret og ubegrænset skattepligtigt i Canada. De daglige ledere og ultimative ejere af selskabet havde bopæl i Danmark. Men den daglige ledelse fandt sted i Canada.
(...)
- Side 886 -
...Danmark, hvorfor der skulle betales kapitaltilførselsafgift i Danmark. Selv om sagen vedrører tiden før gennemførelsen af SEL § 1, stk. 6, anvendes kriteriet, hvor selskabets daglige ledelse er, jf. Østre Landsrets dom i Skat Udland 1995, 7 og Lars Eriksens kommentar hertil i Skat Udland 1996, 150. Se også Anders Nørgaard Laursen i Taxo.2020.03.24.
(...)
...certifikaterne til danske og udenlandske investorer. Bankens opgaver som arrangør og underwriter ville således overvejende bestå i administrative funktioner samt køb og salg af værdipapirer. Det blev herefter statueret, at det irske selskab ikke havde sæde her i landet, hvorfor selskabet ikke var hjemmehørende her i landet i henhold til SEL § 1, stk. 6.
(...)
...selskabets aktivitet inddraget, og det blev lagt til grund, at samtlige bestyrelsesmedlemmer var fysiske personer hjemmehørende i Danmark, samt at de fleste bestyrelsesmøder blev afholdt her i landet. Bestyrelsesmøder vedrørende særlige eller væsentlige forhold afholdtes i et andet land, ligesom mindst et årligt bestyrelsesmøde blev afholdt i udlandet.
(...)
...være fuldt skattepligtig til Danmark efter SEL § 1, stk. 1, nr. 6, da såvel selskabets vedtægtsmæssige hjemsted som selskabets ledelse fremadrettet ville være i X-land. Det havde ingen betydning, at den ene af selskabets directors ville være bosat i Danmark, da alle beslutninger vedrørende selskabets daglige ledelse alene ville blive truffet i X-land.
- Side 887 -
...et andelsselskab, en forening eller en fond. Om anerkendelsen og kvalifikationen af udenlandske selskaber og foreninger mv. se under 6. Det skal bemærkes, at udenlandske selskaber og fonde mv. kan blive omfattet af reglerne om ubegrænset skattepligt, såfremt ledelsen har sæde her i landet, jf. SEL § 1, stk. 6, og FBL § 1, stk. 1, nr. 4, se ovenfor.
- Side 889 -
...§ 1, stk. 1, nr. 6, der har hjemsted i udlandet, er ligeledes fritaget for skattepligt af udbytter. Det er en betingelse, at foreningens midler ifølge vedtægter el.l. udelukkende kan anvendes til almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål, jf. SEL § 2, stk. 1, litra a. Denne bestemmelse blev indsat med virkning fra og med indkomståret
- Side 896 -
...aktieselskabsbeskatningsreglerne. Nogen selvstændig skatteretlig kvalifikation er som hovedregel ikke nødvendig. Dog antages det i praksis, jf. pkt. 6 i cirk. nr. 136 af 7. november 1988 til selskabsskatteloven, at et aktieselskab kan blive skattepligtigt efter andelsselskabsbeskatningsreglerne, hvis en sammenslutning, selv om den selskabsretligt er indre-
(...)
- Side 897 -
...atypisk opbygning, f.eks. en del af arbejderbevægelsens kooperative virksomheder og kooperative selskaber, der er tilknyttet Kooperationen (tidligere Det kooperative Fællesforbund), jf. f.eks. Handelsministeriets afgørelse af 5. maj 1968 om Malernes Andelsselskab A.m.b.A. og betænkning nr. 362/1964 om revision af aktieselskabslovgivningen, s. 55 ff.
(...)
SEL § 1, stk. 1, nr. 2, omfatter også udenlandske kapitalselskaber, hvor ledelsens sæde er i Danmark.
(...)
Registrerede selskaber med begrænset ansvar omfattes også af SEL § 1, stk. 1, nr. 2. Det bemærkes at sådanne selskaber ikke længere kan stiftes, men at de selskaber der allerede eksisterer fortsat kan være det.
(...)
- Side 898 -
...der er omfattet af § 1, stk. 1, nr. 6. Hæfter blot én af deltagerne personligt, kan sammenslutningen ikke være omfattet af § 1, stk. 1, nr. 2, men må være omfattet af nr. 6. Hæfter samtlige medlemmer eller deltagere begrænset, vil der typisk være tale om en forening, hvis deltagerne ikke har krav på andel i overskud eller i likvidationsudlodninger.
(...)
Sparekasser er ligeledes omfattet af aktieselskabsbeskatningsreglerne, jf. SEL § 1, stk. 1, nr. 2, litra a. Andelskasser er organiseret som foreninger og beskattes ligeledes efter aktieselskabsbeskatningsreglerne.
(...)
...finansiering til f.eks. modernisering af virksomheden eller lignende. Medarbejderselskabet har karakteristika, der minder om et kommanditselskab, men er ved SEL § 1, stk. 1, nr. 2, litra b, gjort til et selvstændigt skattesubjekt. Selskabet har en fleksibel regulering, således at parterne indbyrdes kan fastlægge de nærmere regler for deltagerne i vedtægterne.
(...)
- Side 899 -
Brugsforeninger beskattes med enkelte modifikationer på samme måde som aktieselskaber, jf. SEL § 1, stk. 1, nr. 3, litra a. For at anse en forening som en kooperativ forening skal flere betingelser være opfyldt, jf. kap. 31.
(...)
...opfylder betingelserne i SEL § 1, stk. 1, nr. 3, for andelsselskabsbeskatning (kooperationsbeskatning), jf. SEL § 1, stk. 1, nr. 4. Nystiftede andelsselskaber med begrænset ansvar registreres i Erhvervsstyrelsen for at få retsevne, jf. lov om visse erhvervsdrivende virksomheder § 3, sammenholdt med §§ 8 og 9 og Den juridiske vejledning 2023 C.D.1.1.3.
(...)
...forsikringsforeninger, der er undergivet fuldt tilsyn, jf. § 1, stk. 1, nr. 5. Driver den gensidige forsikringsforening udelukkende sygeforsikringsvirksomhed, kan Skatteforvaltningen tillade foreningen overført til skattepligt efter SEL § 1, stk. 1, nr. 6, hvilket i realiteten vil indebære, at foreningen er skattefri bortset fra indtægter af fast ejendom.
(...)
Partnerselskaber (tidligere kommanditaktieselskaber) er ikke omfattet af SEL § 1, da komplementaren hæfter personligt. Kommanditistaktionærerne beskattes personligt af deres andel af selskabets resultat, jf. TfS 1992, 234 TS og Den juridiske vejledning 2023 C.D.1.1.2.
- Side 900 -
...betingelser skal være opfyldt, for at beskatning efter andelsselskabsbeskatningsreglerne kan finde sted. Er disse betingelser ikke opfyldt, vil beskatning skulle ske efter SEL § 1, stk. 1, nr. 4, hvorefter der sker beskatning efter aktieselskabsbeskatningsreglerne, eller efter SEL § 1, stk. 1, nr. 6, hvis betingelsen om et kooperativt formål ikke er opfyldt.
(...)
...midler opsparet i virksomhedsordningen, hhv. om andelshavernes kontingent til foreningen kunne fradrages som en driftsomkostning. Skatterådet svarede bekræftende på samtlige spørgsmål.I SKM2010.609.SR fandt Skatterådet, at X AmbA efter påtænkte strukturændringer fortsat ville opfylde betingelserne for at kunne anses for en andelsforening i henhold til
(...)
- Side 901 -
...medlemskredsen.I SKM2013.235.LSR fandt Landsskatteretten at et kooperationsbeskattet selskabs omsætning med et datterselskab, der også var medlem af et andelsbeskattet aktieselskab, kunne betragtes som medlemsomsætning ved opgørelsen af selskabets omsætning med medlemmer efter SEL § 15, stk. 3. Skatterådet var tidligere kommet til det modsatte resultat.
(...)
- Side 902 -
...ikke væsentligt eller længerevarende overskride 25 pct. af foreningens samlede omsætning, jf. SEL § 1, stk.1, nr. 3, såfremt kooperationsbeskatning ønskes opretholdt. 4 Den fjerde betingelse er – bortset fra normal forrentning af en indbetalt medlemskapital – at den stedfundne omsætning med medlemmerne anvendes som grundlag for udlodning til disse.
(...)
...skattemæssige status som andelsbeskattet forening, hvis foreningen oprettede en ny medlemskategori bestående af såkaldte associerede medlemmer. De associerede medlemmer ville i modsætning til foreningens øvrige medlemmer ikke være udlodningsberettigede, hvorfor betingelsen i SEL § 1, stk. 1, nr. 3, om omsætningsbestemt udlodning ikke ansås for opfyldt.
(...)
- Side 903 -
...Sagen blev derfor hjemvist til fornyet behandling hos skattemyndighederne, idet Skatteministeriet tilpligtedes at anerkende, at sagsøgte i de i sagen omhandlede indkomstår skal beskattes efter reglerne om kooperationsbeskatning, jf. kritisk om dommen Søren Friis Hansen, SO 2008/1, s. 1 ff. (»Om aktieselskabet der også ville være en andelsforening«).
(...)
En andelsforening vil ikke kunne beskattes efter andelsselskabsbeskatningsreglerne, såfremt den også køber ind til medlemmernes privatforbrug. I så fald foreligger der en brugsforening, der aktieselskabsbeskattes, jf. SEL § 1, stk. 1, nr. 3, litra a.
- Side 904 -
...at beløbsgrænsen for stiftelse af en ikke-erhvervsdrivende fond blev hævet fra 250.000 kr. til 1 mio. kr., medførte det dog, at en række fonde overgik til beskatning efter SEL § 1, stk. 1, nr. 6. Arbejdsmarkedssammenslutninger og brancheforeninger er ikke omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 6. Om de vanskelige afgrænsninger over for de sammenslutninger
(...)
- Side 905 -
...institutionsbeskatning er ændret, idet skattepligten for foreninger mv. er udvidet til også at omfatte udbytte, renter og kursgevinster på kontrolleret gæld, samt royalty. Udvidelsen omfatter ikke foreninger med et udelukkende almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt formål, idet de fortsat er undtaget fra skattepligten af udbytte. Der henvises til kap. 29.
(...)
I SKM2006.737.SR bekræftede Skatterådet, at en byggeforening ville overgå fra at være subjektivt skattefritaget efter SEL § 3 til at være subjektivt skattepligtigt efter SEL § 1, stk. 1, nr. 6, ved aflysning af nogle i 1920 vedtagne vedtægter på tidspunktet for aflysningen, jf. SEL § 5 D.
- Side 906 -
Til og med indkomståret 1986 blev fonde beskattet efter institutionsbeskatningsreglerne i SEL § 1, stk. 1, nr. 6. Fonde, der falder uden for fondsbeskatningsloven vil fortsat omfattes af SEL § 1, stk. 1, nr. 6.
(...)
- Side 907 -
...Erhvervsdrivende fonde, der efter erhvervsfondslovens § 3, er undtaget fra erhvervsfondsloven, er heller ikke omfattet af fondsbeskatningsloven. Sådanne erhvervsdrivende fonde kan derimod være omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 6, eller SEL § 3 om helt eller delvis skattefritagne selskaber, foreninger og fonde mv., jf. Den juridiske vejledning 2023 C.D.9.1.3.
(...)
En række fonde er ikke omfattet af fondsbeskatningsloven, men i stedet omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 6.
(...)
- Side 908 -
...1, nr. 2, idet foreningens formål udelukkende var at formidle uddannelse, studieophold og lignende til foreningens medlemmer. Foreningen havde ikke til formål at varetage medlemmernes økonomiske og faglige interesser. Foreningen var derfor skattepligtig efter SEL § 1, stk. 1, nr. 6, jf. tilsvarende afgørelser i TfS 1994, 532 LR og TfS 1997, 744 LSR.
- Side 910 -
I TfS 2000, 455 LR blev en personsammenslutning i Liechtenstein anset for et skattesubjekt svarende til en forening og til definitionen herpå i SEL § 1, stk. 1, nr. 6.
(...)
- Side 911 -
...1, nr. 6, jf. stk. 7 og 8. Der er mulighed for, at udlodning af udbytte til sådanne investeringsforeninger kan fritages for udbyttebeskatning. Skatterådet fandt ikke, at investeringsinstituttet i Storbritannien kunne sidestilles med en udloddende investeringsforening, hvorfor investeringsinstituttet ikke var fritaget for at betale dansk udbytteskat.
(...)
...kvalificeres som et selskab efter SEL § 1, stk. 1, nr. 2, samt at selskabet ikke var et investeringsselskab omfattet af ABL § 19. Selskabet anses på Guernsey som et selvstændigt skattesubjekt, men er efter særlige skatteregler undtaget fra indkomstskattepligt dér. Konvertering af C-aktier til almindelige aktier ville ikke blive anset for en afståelse.
(...)
...fandt, at selskabet på Belize måtte anses for et selvstændigt skattesubjekt, jf. SEL § 1, stk. 1, nr. 2, og lagde bl.a. til grund, at selskabet var et lovligt oprettet selskab med begrænset hæftelse, at selskabet i øvrigt havde sådanne karakteristika, og at selskabet som udgangspunkt måtte sidestilles med et selskab omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 2.
- Side 912 -
...ejes af en forening mv. med almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål. Indkomsten anses i så fald at være indtjent af foreningen mv. Reglen kaldes overførselsreglen eller transparensreglen. Bestemmelsen antages også at finde anvendelse, når det er en fond omfattet af fondsbeskatningsloven, der ejer et sådant aktie- eller andelsselskab.
(...)
...overføres til beskatning i fonden, skal dog uddeles eller hensættes til de almenvelgørende/almennyttige formål. På baggrund af lovens ordlyd, hvor der alene henvises til »foreninger mv.«, men ikke direkte til SEL § 1, stk. 1, nr. 6, fortolkes bestemmelsen således, at denne også er anvendelig på moderfonde omfattet af fondsbeskatningslovens regler.