Forfattere: Jan Pedersen
Udgivelsesdato: 23. marts 2020
ISBN: 9788757444865
Bemærk, at § 27 blev ændret efter bogens udgivelsesdato. Se i forarbejderne til § 27, om det har en betydning.
- Side 102 -
...strafferetlige forældelsesregler er disse regler udtryk for, at den foretagne ansættelse efter et givet tidspunkt må stå ved magt. SFL §§ 26-27 indeholder derfor udtrykkelige regler om frister for foretagelse af skatteansættelse indeholdende de nærmere tidsmæssige begrænsninger for skatteansættelse, hvad enten ansættelsen er resultatet af en genoptagelse af
- Side 104 -
Reglerne om fristerne for foretagelse af skatteansættelser findes i SFL §§ 26-27.116116. Se i det hele Kaspar Bastian og Maria Wessel Lindberg: Skatteansættelse – Foretagelse, ændring og genoptagelse efter Skatteforvaltningslovens §§ 26-27 og 34 b (2019).
(...)
SFL §§ 26-27 indeholder generelle skatteprocessuelle fristregler for gennemførelse af skatteansættelser. Det er uden betydning, om ansættelsen vedrører en fysisk person eller et selskab, og det er uden betydning, om den nu påtænkte skatteansættelse indebærer en ændring af en allerede eksisterende
(...)
- Side 105 -
...suppleres af reglerne for ansættelsesfristen for afgifter i SFL §§ 31-32 og for ejendomsvurderinger i SFL §§ 33-33 a. Fristerne finder anvendelse såvel for genoptagelse af Skattestyrelsens ansættelser og klagemyndighedens ansættelse, jf. SFL § 35 g, stk. 2, dog således at genoptagelse af klageafgørelser alene kan ske på skatteyderens foranledning.
(...)
...pligt – til at sikre, at skatteansættelsen er materiel korrekt i forhold til det foreliggende faktum og gældende lovgivning. Fristreglerne i SFL §§ 26-27 indeholder således den skatteprocessuelle normering af det obligatoriske princip i skatteretten.119119. Se hertil Jan Pedersen m.fl.: Skatteretten 1, 8. udg., 2018, p. 94, og samme i TfS 1992.413.
(...)
- Side 106 -
...afgørelser om henstand, akkord, eftergivelse, indeholdelse af kildeskat etc. og afgørelser om tilladelser og dispensationer – er ikke undergivet særlige frister, men omfattes alene af uskrevne almindelige forvaltningsretlige hovedprincipper. Det er derfor relevant at afgrænse begrebet ansættelse af indkomstskat og dermed anvendelsesområdet for SFL §§ 26-27.
(...)
Fristreglerne i SFL §§ 26-27 omfatter indkomst- og ejendomsværdiskat, herunder ansættelse af statsskatter omfattet af PSL § 5, selskabsskatter omfattet af Selskabsloven og fondsbeskatning efter Fondsbeskatningsloven samt kommunale skatter og kirkeskatter omfattet af lovgivningen om kommunale skatter.
(...)
Retningsgivende synes at være, om der foreligger en ansættelse, som indgår i årsopgørelsen. Dette indebærer, at fristreglerne i SFL §§ 26-27 finder anvendelse ved ansættelsen af 8 % arbejdsmarkedsbidrag (AM-bidrag) efter lov om arbejdsmarkedsbidrag § 1.
(...)
...gavegiver og gavemodtager senest den 1. maj i det følgende år efter en afgiftspligtig gave indgive en meddelelse herom. Såfremt myndighederne ikke kan anerkende værdiansættelsen, gælder en særlig kort frist for ændring heraf, idet myndighederne er pålagt en frist på 3 måneder efter gaveanmeldelsens modtagelse, såfremt værdiansættelsen ikke kan anerkendes.
(...)
- Side 107 -
Udløser en gave almindelig indkomstskat efter SL § 4, er gaven oplysningspligtig efter SKL § 2, stk. 1, og ansættelse heraf eller ændring af tidligere ansættelse kan foretages inden for de sædvanlige frister i SFL §§ 26-27.
...ansættelsesændring, selvom det fuldt tilstrækkelige faktiske grundlag ikke foreligger SKM 2010.752 SKAT. Angivelse i, at der kan tages forbehold om ændret skatteansættelse, synes ikke forenelig med de anførte forvaltningsretlige principper. I stedet må Skattestyrelsen foretage sædvanlig ansættelse med mulighed for ændring inden for fristerne i SFL §§ 26-27.
(...)
- Side 108 -
...ved udnyttelse af adgangen til afskæring af »Tast selv«, jf. SKL § 71 – gives skatteyderne mulighed for selv at foranledige ændret skatteansættelse, ikke hjemler adgang til, at Skattestyrelsen kan foretage ansættelsesændringer i videre omfang end fremgår af SFL §§ 26-27. Med andre ord må Skattestyrelsen selv bære risikoen for bristede forudsætninger.
- Side 113 -
...skattepligtige siden 2014 har foretaget for høje afskrivninger. Såfremt myndighederne varsler en ændring af foretagne afskrivninger inden 1. maj 2020, kan foretagne afskrivninger fra og med indkomståret 2016 nedsættes, medens afskrivningerne for indkomstårene 2014 og 2015 ikke kan ændres, medmindre der foreligger ekstraordinære grunde som nævnt i SFL § 27.
- Side 114 -
...skattemyndighederne for indkomståret. Frem til 1. maj 2020 har Skattestyrelsen adgang til at varsle en ændret opgørelse, herunder såfremt tabet ønskes modregnet i en avance i en anden ejendom, som skatteyderen har afstået. Efter 1. maj 2020 kan det opgjorte tab alene anfægtes, såfremt der er adgang til ekstraordinær ansættelse efter SFL § 27, stk. 1, nr. 1-8.
- Side 116 -
...korresponderende korrektioner, hvorfor »6 års fristen« i SFL § 26, stk. 5, har selvstændig relevans for nationale korresponderende korrektioner. Almindeligvis vil nationale korresponderende transfer pricing korrektioner dog være omfattet af SFL § 27, stk. 1, nr. 2, om ekstraordinær ansættelsesfrist for direkte afledede ansættelsesændringer, jf. nedenfor p. 127 f.
- Side 119 -
...jf. Bkg. 2018.1305 § 3. Endelig gælder den forkortede ansættelsesfrist heller ikke, når en ændring af skatteansættelsen er begrundet i et forhold, og et helt tilsvarende forhold begrunder genoptagelse af en skatteansættelse for et tidligere indkomstår. Genoptagelse af ensartede ansættelser for flere år – f.eks. et lønmodtagerfradrag, som uanfægtet
(...)
- Side 120 -
er foretaget i flere år – kan derfor foretages uden hensyntagen til den korte ansættelsesfrist og uden hensyntagen til, om den skattepligtige i øvrigt har enkle, økonomiske forhold. Sådanne ansættelser skal naturligvis ske inden for de frister, som i øvrigt fremgår af SFL §§ 26-27.
(...)
...overførsel til medarbejdende ægtefælle, fordeling af kapitalindkomster mellem ægtefæller etc., jf. KSL § 4. Det er bemærkelsesværdigt, at denne specielle korte ansættelsesfrist gælder uden hensyntagen til, om ændringen sker inden for den ordinære ansættelsesfrist i SFL § 26, stk. 1, eller den ekstraordinære ansættelsesfrist i SFL § 27, stk. 1, nr. 2.
...skatteydere. Det er kendetegnende for de af bestemmelsen omfattede fristgennembrud, at der foreligger en særlig begrundelse for, at ansættelsen eller ændringen heraf ikke er sket inden for den ordinære frist i SFL § 26. Den ekstraordinære ansættelse er forbeholdt de indtægts- og udgiftsposter, hvor der i SFL § 27, stk. 1, nr. 1-9, er hjemlet særskilt adgang
(...)
- Side 121 -
...Forældelsesloven. Som udgangspunkt gælder, at den formueretlige forældelsesfrist for ekstraordinær ansættelse omfattet af SFL § 27, stk. 1, er 10 år, jf. SFL § 34 a, stk. 4. Den formueretlige forældelsesfrist af de afledede skattekrav afbrydes dog efter SFL § 34 a ved agterskrivelse, hvorefter en ny 1 års frist påbegyndes (jf. nedenfor p. 151 f.).
(...)
...skattepligtige en reaktionsfrist, også kaldet »den lille ansættelsesfrist«, der pålægger en forpligtelse til at reagere ved agterskrivelse efter SFL §§ 19-20 henholdsvis henvendelse til myndighederne inden 6 måneder efter, at myndighederne henholdsvis den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder den ekstraordinære ansættelse.
(...)
...omfattende faktiske eller retlige udredninger. Er den ekstraordinære ansættelse omfattet af misbrugsklausulen i LL § 3, og derfor skal forelægges Skatterådet forinden udsendelse af agterskrivelse, forlænges den »lille ansættelsesfrist« med 1 måned, dog således at forelæggelse for Skatterådet afbryder ansættelsesfristen, jf. LL § 3, stk. 7, og ovenfor p. 63.
(...)
- Side 123 -
...først begyndte at løbe på det tidspunkt, hvor skatteyderen havde undladt at dokumentere sin påstand om, at et indestående på en udenlandsk bankkonto hidrørte fra et privat lån. Tilsvarende såfremt der modtages oplysninger, materiale mv. fra udenlandske skattemyndigheder som følge af aftaler om international myndighedssamarbejde (jf. nedenfor p. 133).
(...)
...individuel og subjektiv bedømmelse. Navnlig ved genoptagelse efter SFL § 27, stk. 1, nr. 7, om praksisændring synes det dog berettiget at foretage en objektiv vurdering, hvor datoen for skattemyndighedernes offentliggørelse af den ændrede praksis synes at påbegynde en 6 måneders frist, der givetvis må anvendes i forhold til samtlige berørte skatteydere.
...af den ordinære ansættelsesfrist. Bestemmelsen kan anvendes såvel ved en ekstraordinær ansættelse på myndighedernes foranledning typisk i form af en forhøjelse som ved en ekstraordinær ansættelse på skatteyderens foranledning typisk i form af en nedsættelse. I begge tilfælde er det en betingelse, at 6 måneders fristen i SFL § 27, stk. 2, er opfyldt.
(...)
- Side 125 -
...kommanditistens afskrivninger kan tilbageføres ved ekstraordinær genoptagelse efter SFL § 27, stk. 1, nr. 1.• Hvor der gives tilladelse til omgørelse, jf. SFL § 29.• Hvor et skatteforbehold bliver aktuelt, jf. SFL § 28.• Hvor der er foretaget en ændring af en ejendomsvurdering med tilbagevirkende kraft, og dette medfører en tilsvarende ændret ejendomsværdiskat.
(...)
...den krævede dokumentation fremskaffes efter udløbet af den ordinære ansættelsesfrist. Tilsvarende hvis skattemyndighederne efterfølgende kommer i besiddelse af nye oplysninger, som viser, at skattemyndigheden oprindeligt har foretaget ansættelsen på grundlag af en ukorrekt eller ufuldstændig sagsoplysning, og dette ikke kan bebrejdes skatteyderen.
(...)
...sammenholdes med almindelige skatteretlige periodiseringsregler for det ændrede retsgrundlag og forudsætter, at disse regler medfører, at en given yderligere indtægts- eller udgiftspost må periodiseres i et indkomstår forud for den ordinære ansættelsesfrist. I almindelighed medfører de skatteretlige periodiseringsregler, at en indtægt skal henføres til
(...)
- Side 126 -
...foretaget en investering i et tysk selskab, og hvor der ved afsagte tyske domme var konstateret yderligere tab, der ikke var medtaget ved anmeldelsen af fordringen i det tyske selskabs konkursbo. Vestre Landsret fandt, at der var grundlag for en ekstraordinær ansættelse af det danske selskabs ansættelse for det indkomstår, hvor anmeldelsen var sket.
(...)
I disse tilfælde hjemler SFL § 27, stk. 1, nr. 1, adgang til, at skatteansættelserne for de berørte indkomstår genoptages. Foreligger derimod efterfølgende reguleringer af erhvervsmæssige ydelser, som udgør et tillæg til erhververens erhvervsindkomst, f.eks. efterbetalinger, rabatter, yderligere omsætning, yder-
(...)
- Side 127 -
...kapitalgevinstbeskatning, reguleres efterfølgende. Er sælgeren af en fast ejendom pålagt en erstatning eller et forholdsmæssigt afslag, idet ejendommen har været mangelfuld, kan sælgeren opnå ekstraordinær genoptagelse efter SFL § 27, stk. 1, nr. 1, således at den skattepligtige afståelsessum og dermed den skattepligtige avance nedsættes tilsvarende.
(...)
SFL § 27, stk. 1, nr. 1, omfatter således ændringer i det underliggende aftalegrundlag, der har virkning »ex tunc« (fra da af), mens ændringer, der har virkning »ex nunc« (fra nu af), påvirker indkomstopgørelsen i det indkomstår, hvor ændringen sker og således ikke aktualiserer en genoptagelse.
...dobbeltfradrag af samme udgiftspost. Bestemmelsen kan anvendes såvel ved en ekstraordinær ansættelse på myndighedernes foranledning typisk i form af en forhøjelse som ved en ekstraordinær ansættelse på skatteyderens foranledning typisk i form af en nedsættelse. I begge tilfælde er det en betingelse, at 6 måneders fristen i SFL § 27, stk. 2, er opfyldt.
(...)
...konsekvensændringen, være foretaget inden for den ordinære ansættelsesfrist i SFL § 26, men der er ingen formelle hindringer mod, at den bestemmende ansættelse foretages som en ekstraordinær ansættelse efter en af de nævnte situationer i SFL § 27. Det er alene en betingelse, at den bestemmende ændring kan foretages inden for fristerne i SFL §§ 26-27.
(...)
- Side 128 -
...til et sambeskattet koncernselskab til underpris, kan køberselskabet efter SFL § 27, stk. 1, nr. 2, anmode om korresponderende korrektion bestående i en tilsvarende forhøjelse af fradraget for varekøb. Adgangen til korresponderende korrektion ved internationale transfer pricing korrektioner omfattes af SFL § 27, stk. 1, nr. 4 (jf. nedenfor p. 133).
(...)
...at de tidligere foretagne fradrag for underskud ikke burde være anerkendt. Tilsvarende såfremt det efter udløbet af den ordinære ansættelsesfrist i SFL § 26 viser sig, at fratrukne driftsomkostninger i stedet burde være aktiveret og afskrevet.162162. Se hertil Bet. 2003.1426 om frist- og forældelsesregler inden for skatte- og afgiftsområdet, p. 55.
(...)
...skattemyndighederne, at indtægten rettelig burde periodiseres i og skatteansættes i indkomståret 2019, hvorfor der i medfør af SFL § 26, stk. 1, foretages en genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2019. Herefter kan skatteyderen med hjemmel i SFL § 27, stk. 1, nr. 2, 1. pkt., få adgang til genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2015.
(...)
SFL § 27, stk. 1, nr. 2, omfatter således efter lovforarbejderne ikke ethvert tilfælde af ukorrekt periodisering, men alene de tilfælde, hvor der foreligger en direkte forbindelse mellem den bestemmende ansættelse og konsekven-
(...)
- Side 129 -
...tidligere. Bestemmelsens formål er således navnlig at sikre mod dobbeltbeskatning eller dobbeltfradrag, som skyldes to modstridende ansættelser. Formålet er derimod ikke at give mulighed for senere ansættelser, som i sin tid burde være foretaget, uanset om den ny bestemmende ansættelse indholdsmæssigt tilsiger en ændring af en tidligere ansættelse.
(...)
Den i forvejen vanskelige fortolkning af SFL § 27, stk. 1, nr. 2, er ved et ministersvar under Folketingets behandling af lovforslaget til bestemmelsen kompliceret yderligere.165165. Jf. Sp. 28 under udvalgsbehandlingen af LF 175 FT 2002/03.
(...)
...2016 efter SFL § 27, stk. 1, nr. 2, idet den korrekte skatteansættelse rettidigt kunne have været varslet den 1. februar 2020, jf. SFL § 26, stk. 1. Derimod kan der ikke foretages en fornyet ansættelse, såfremt indkomsten rettelig skal periodiseres til indkomståret 2015, idet den korrekte ansættelse ikke kunne have været varslet den 1. februar 2020.
(...)
- Side 130 -
stiller således ikke krav om »konneksitet« mellem den bestemmende ændring og konsekvensændringen. SFL § 27, stk. 1, nr. 2, kan således ikke finde anvendelse, når konsekvensændringen ikke kunne have været foretaget på det tidspunkt, hvor den nu underkendte bestemmende ansættelse blev foretaget.
(...)
...af en ansættelse for et indkomstår ikke kan ske ved den samme afgørelse som den nedsættelse for et andet indkomstår, som forhøjelsen er en direkte følge af. Det må hævdes, at dette ikke er i overensstemmelse med Skatteforvaltningslovens kompetenceregler og heller ikke i overensstemmelse med Grundlovens adskillelse af den udøvende og dømmende magt.
- Side 131 -
...6 eller AFL § 45, stk. 3, og derfor indebærer, at overdragelsessummen for et givet aktiv er korrigeret af skattemyndighederne. Bestemmelsen kan anvendes såvel ved en ekstraordinær ansættelse foranlediget af myndighederne som foranlediget af skatteyderen. I begge tilfælde er det en betingelse, at 6 måneders fristen i SFL § 27, stk. 2, er overholdt.
(...)
...skatteretligt nødvendigt procesfællesskab. SFL § 27, stk. 1, nr. 3, sikrer derfor overensstemmende ansættelser mellem parterne heri. Bestemmelsen kan anvendes såvel ved en ekstraordinær ansættelse på myndighedernes foranledning typisk i form af en forhøjelse som ved en ekstraordinær ansættelse på skatteyderens foranledning typisk i form af en nedsættelse.
(...)
SFL § 27, stk. 1, nr. 3, aktualiseres følgelig, såfremt der inden for fristerne i SFL §§ 26-27 foretages en ændring hos en af parterne, idet bestemmelsen giver adgang til, at der uden hensyntagen til ansættelsesfristen i øvrigt kan
(...)
- Side 132 -
...for de nævnte tilfælde af nødvendigt procesfællesskab finder SFL § 27, stk. 1, nr. 3, ikke anvendelse. Selvom skattemyndighedernes ændring af overdragerens afståelsessum, afståelsestidspunkt etc. ved overdragelse af et kapitalaktiv har relevans til erhververens anskaffelsessum, anskaffelsestidspunkt etc., foreligger der ikke den fornødne konneksitet.
(...)
...medfører ikke, at den skatteyder, som mødes med et krav om konsekvensændring efter SFL § 27, stk. 1, nr. 3, er afskåret fra at gøre gældende, at ansættelsen hos den første skatteyder ikke opfylder betingelserne i LL § 12 B, EBL § 4, stk. 6, eller AFL § 45, hvorfor der ikke nu er materiel hjemmel til en ekstraordinær ansættelse af den anden skatteyder.
(...)
...betingelse, at den konsekvensudløsende ansættelsesændring er rettidig inden for fristerne i SFL §§ 26-27. Er denne ansættelse foretaget ekstraordinært f.eks. på grundlag af SFL § 27, stk. 1, nr. 5, om forsæt eller grov uagtsomhed, kan konsekvensændringen foretages som en ekstraordinær ansættelse, selvom der ikke her foreligger forsæt eller grov uagtsomhed.
- Side 133 -
...ret.173173. Såfremt de danske myndigheder ikke kan anerkende berettigelsen af den udenlandske primære transfer pricing-korrektion, foreligger en international dobbeltbeskatning, som må løses efter de almindelige regler herom i dobbeltbeskatningsoverenskomster, LL § 33 ff. eller evt. EU-konventionen om forbundne foretagender, jf. EU-skattetvistloven.
(...)
SFL § 27, stk. 1, nr. 4, supplerer SFL § 26, stk. 5, hvor sidstnævnte fastsætter en forlænget ordinær ansættelsesfrist for primære transfer pricing korrektioner af en dansk skattepligtig, SFL § 27, stk. 1, nr. 4, omfatter derimod
(...)
- Side 134 -
...undgåelse af international »dobbelt ikke-beskatning«.174174. Se hertil SKM 2002.307 TS, hvor det konstateredes, at en arbejdsindkomst efter den dansk-tyske dobbeltbeskatningsoverenskomst skulle beskattes i Tyskland. Skatteyderen fik efter dagældende lovgivning adgang til ekstraordinær genoptagelse med henblik på nedsættelse af den danske indkomst.
(...)
...dobbeltbeskatning eller international »dobbelt ikke-beskatning«. Bestemmelsen omfatter således ikke korresponderende ansættelser i forbindelse med nationale transfer pricing-korrektioner. Sådanne kan imidlertid foretages på grundlag af den udvidede ansættelsesfrist i SFL § 26, stk. 1, nr. 5 (6 års fristen) eller evt. på grundlag af SFL § 27, stk. 1, nr. 2.
- Side 135 -
...indtægter og udgifter, der ikke giver anledning til reel tvivl om deres korrekte angivelse eller ved en urigtig oplysning, der skyldes generel uordentlighed eller uefterrettelighed. Simpel uagtsomhed kendetegnes derimod ved enkeltstående fejltagelser af en vis undskyldelig karakter.177177. Jan Pedersen: Skatte- og afgiftsstrafferet, 4. udg., 2019, p. 78 f.
(...)
...enhver sigtelse.178178. Jf. Jan Pedersen: Skatte- og afgiftsstrafferet, 4. udg., 2019, p. 57. Derimod må bedømmelsen af, om betingelserne i SFL § 27, stk. 1, nr. 5, er opfyldt, foretages på grundlag af en sædvanlig skatteretlig bevisbedømmelse, som ikke nødvendigvis indebærer, at bevistvivl skal komme skatteyderen til gode. Der er således ikke i alle
(...)
- Side 136 -
...dubio pro reo«).184184. Se hertil vedr. den strafferetlige bedømmelse A) simpel uagtsomhed TfS 1992.260 Ø, B) grov uagtsomhed TfS 1992.440 LSR omtalt af I.A. Strobel i TfS 1992.432, TfS 1995.284 LSR omtalt af Aa. Michelsen i RR 1995 nr. 6 SM 171, TfS 1999.34 LSR, TfS 1999.234 LSR og SKM 2001.635 Ø. Uanset denne forskel mellem den skattestrafferet-
(...)
- Side 137 -
...2009.172 V, SKM 2011.156 V, SKM 2011.675 Ø, SKM 2012.12 Ø og SKM 2012.138 Ø. Det må således konstateres, at SFL § 27, stk. 1, nr. 5, i praksis har et betydeligt videre anvendelsesområde, end bestemmelsens skattepolitiske formål begrunder.186186. Se hertil Jan Pedersen i SR-Skat 2015.160: Simpel og grov uagtsomhed i skattestrafferetten og i skatteretten.
(...)
...27, stk. 1, nr. 5, aktualiseres ofte i forbindelse med ansættelser omfattende udeholdte udenlandske indkomster. I sådanne tilfælde har praksis foretaget en udvidet fortolkning og i meget betydelig grad statueret mindst grov uagtsomhed.187187. Se hertil Jan Pedersen i SR-Skat 2017.153: International skattekontrol – nogle afledede problemstillinger.
(...)
...1, nr. 5, må foretages inden for 6 måneders reaktionsfristen i stk. 2 (»den lille ansættelsesfrist«). Navnlig ved udeholdelse af udenlandske indkomster, der indebærer en omfattende skattekontrol, og hvor skatteyderen er tilbageholdende med at deltage i sagsoplysningen, aktualiseres 6 måneders fristen. Har skatteyderen ikke reageret på en anmodning
(...)
- Side 138 -
...registreret som ejer af virksomheden og således agerer som stråmand for den reelt erhvervsdrivende, selvom forsømmelsen skyldes den reelt erhvervsdrivende.190190. SKM 2015.744 LSR, hvor der kunne foretages ekstraordinær ansættelse hos den registrerede virksomhedsejer, selvom den grove uagtsomhed var udvist af dennes ægtefælle, der reelt drev virksomheden.
(...)
...2, stk. 2, at skatteyderen er friholdt fra sin generelle oplysningspligt og derfor ikke kan pålægges strafansvar for den skete unddragelse, jf. SKL § 82, stk. 2, og § 83, stk. 1. Der synes således heller ikke at være grundlag for en ekstraordinær ansættelse, medmindre den skattepligtige rent faktisk har afgivet ukorrekte eller manglende oplysninger.
- Side 139 -
...Skatterådet er kompetent til at ændre den pågældende skatteankenævnskendelse. Det er samtidig en betingelse, at den skattepligtige senest 1 måned efter skatteankenævnets kendelse modtager underretning om, at kendelsen er udtaget til ændring.193193. Se hertil SKM 2013.95 SKAT Styresignal, der indeholder retningslinjer for den nærmere fremgangsmåde.
(...)
Den ekstraordinære ansættelsesfrist i SFL § 27, stk. 1, nr. 6, er begrundet i, at en udøvelse af Skatterådets kompetence efter SFL § 2, stk. 3, forudsætter en forlænget frist på grund af, at sagsbehandlingen hos skatteankenævnene ofte vil medføre, at den ordinære ansættelsesfrist i SFL § 26 ikke kan iagttages.
SFL § 27, stk. 1, nr. 7, hjemler fristgennembrud, såfremt en hidtidig praksis er endelig underkendt ved dom, ved afgørelse fra Skatteankestyrelsen, ved et skatteankenævn, ved Landsskatteretten eller ved praksisændring offentliggjort af skatteministeriet.
(...)
...tidspunkt, hvor der foreligger en endelig dom eller afgørelse, dvs. efter appelfristens udløb, har afgørelsen retskraft for andre skatteydere. Så længe en given praksis er under bedømmelse ved klageorganer eller ved domstolene, er myndighederne således berettiget – og forpligtet – til at administrere i henhold til den praksis, som er under prøvelse.
(...)
- Side 140 -
...domstolsprøvelse. Anbringendet blev ikke gentaget for Højesteret. Dette synspunkt ville imidlertid lede til, at samtlige skatteansættelser omfattet af præjudikatsværdien af den nye afgørelse burde genoptages uden hensyn til tidsmæssige rammer. En sådan fuld adgang til genoptagelse ville involvere store administrative ressourcer og dermed være meget byrdefuld.
(...)
...praksisunderkendelse i dommen SKM 20009.333 HR. I SKM 2013.804 BR havde syv kommanditister i Landsskatteretten fået medhold i, at omregning af konkrete gældsposter skulle ske til et lavere beløb. En anden af kommanditisterne havde ikke klaget og påstod nu, at der var tale om underkendelse af praksis, jf. SFL § 27, stk. 1, nr. 7, hvilket retten ikke var enig i.
(...)
...og med indkomståret 2013. SFL § 27, stk. 1, nr. 7, 2. pkt., 2. led, har derfor navnlig betydning, når praksis ændres af en myndighed på lavere niveau. Indebærer en afgørelse fra Skatterådet, der træffes i november 2018 og vedrører indkomståret 2017, vil genoptagelse efter 2. led kunne foretages for andre skatteydere for indkomståret 2017 og senere.
(...)
- Side 141 -
...skatteyderen, idet skattemyndighederne ikke har pligt til en selvstændig udsøgning af de tidligere ansættelser, der berøres af en given praksisændring. Såfremt skattemyndighederne imidlertid har positiv viden om en konkret skatteansættelse, der berøres af en praksisændring, er skattemyndighederne pålagt en selvstændig informationspligt herom. Det må
(...)
- Side 142 -
Ekstraordinær genoptagelse efter SFL § 27, stk. 1, nr. 7, kan alene påberåbes af skatteyderen og vil i praksis resultere i en nedsættelse af skatteansættelsen med herpå følgende tilbagebetaling.
(...)
...genoptagelse må ske inden for reaktionsfristen i SFL § 27, stk. 2, dvs. inden 6 måneder efter praksisændringen er kommet til skatteyderens kundskab. Udgives et styresignal om praksisændringen og dens nærmere karakter og udstrækning, regnes fristen fra offentliggørelsen heraf. I andre tilfælde må der foretages en konkret vurdering, således at fristen
- Side 143 -
...formuleret ved L 2003.410, og det fremgår af forarbejderne, at bestemmelsen kan finde anvendelse i tilfælde, hvor en urigtig ansættelse skyldes svig fra tredjemands side eller andre særlige omstændigheder, der ikke kan bebrejdes den skattepligtige.200200. Jf. Bet. nr. 1426.2003 om frist- og forældelsesregler på skatte- og afgiftsområdet, p. 172 f.
(...)
...skattemyndighederne alene havde lagt vægt på de formelle registreringsforhold og ikke som krævet i ligningsvejledningen lagt vægt på en samlet vurdering. På dette grundlag fandt Vestre Landsret, at der var begået ansvarspådragende fejl. Se herimod TfS 2000.902 Ø og SKM 2001.181 V, hvor et ansvarsgrundlag ikke blev statueret. Den skete udvidelse af bestemmelsens
(...)
- Side 144 -
...modtagelsen af årsopgørelsen havde afsonet fængselsstraf, blev ikke tillagt vægt. Se også SKM 2017.55 LSR, hvor en ejendomsafståelse var indberettet til kommunen, der ikke havde videresendt dette til skattemyndighederne, hvorfor skatteyderen fortsat blev pålagt ejendomsværdiskat. Landsskatteretten fandt ikke, at der var grundlag for ekstraordinær ansættelse.
(...)
...skatteyderen burde have adresseret fejltagelsen tidligere, eller om det er senere omstændigheder, der aktualiserer den fornyede ansættelse. Under alle omstændigheder gælder den »lille fristregel« i SFL § 27, stk. 2, således at skatteyderen må anmode om ekstraordinær ansættelse senest 6 måneder efter, at de omstændigheder, der berettiger til genoptagelsen,
(...)
- Side 145 -
...praksis tilsidesat af domstolene, må andre skatteyderes adgang til ekstraordinær genoptagelse af tilsvarende sager bedømmes efter SFL § 27, stk. 1, nr. 7, om praksisændring. Tilsvarende kan bestemmelsen tænkes anvendt ved en undskyldelig fejlskrift fra skatteyderen, ikke mindst hvis denne er af en karakter, som burde være bemærket af myndighederne.
(...)
- Side 146 -
...skattemyndighederne ikke kendte den nye adresse i Norge, og at myndighederne meget muligt havde fastholdt den varslede ansættelse. Under disse omstændigheder fandt Højesteret, at der måtte kræves et sikkert bevis for, at skatteansættelsen var forkert, og at et sådant bevis ikke var ført. Højesteret konkluderede følgelig, at der ikke forelå særlige omstændigheder.
...nærmere tidsmæssigt begrænset. Uanset dette foreskriver SFL § 27, stk. 5, at såfremt en ekstraordinær ansættelse omfattet af SFL § 27, stk. 1, nr. 1-8, vedrører en balancepost, kan opgørelsen primo indkomståret kun foretages eller ændres, hvis ansættelsen for det foregående indkomstår ændres tilsvarende vedrørende opgørelsen ultimo for dette indkomstår.
...ansættelsesfrister, uanset om ansættelsen ikke tidligere er foretaget eller indebærer en genoptagelse af en tidligere foretaget ansættelse. Fristerne vil selvsagt navnlig være relevante ved genoptagelse, idet den primære skatteansættelse typisk gennemføres i det skatteår, som følger indkomståret. Ved en genoptagelse af en tidligere ansættelse følger det
(...)
- Side 147 -
...kommer frem, at den skattepligtige har foretaget yderligere aktieoverdragelser end påkendt af klagemyndigheden.210210. Se hertil Jan Pedersen i TfS 2011.601: Nova i skatteprocessen. Ligeledes kan Skattestyrelsen indenfor ansættelsesfristerne foretage fornyet ansættelse af samme indtægts- og udgiftsposter for andre indkomstår end omfattet af klagen.
(...)
- Side 148 -
...med genoptagelsen. I praksis vil en sådan genoptagelse aktualiseres i tilfælde, hvor klagemyndighedens ansættelse skal nedsættes, og bestemmelsen sikrer derfor, at åbenlyse nedsættelser kan foretages ved praksisændringer, konsekvensændringer, særlige omstændigheder, uden at en omstændelig genoptagelsesprocedure ved klagemyndigheden skal påbegyndes.
(...)
...næppe at forhindre, at Skattestyrelsen – på den skattepligtiges foranledning – genoptager en ansættelse foretaget af et skatteankenævn, Skatterådet eller Landsskatteretten, såfremt denne ansættelse er truffet på grundlag af en senere underkendt praksis, men hvor genoptagelse i øvrigt kan foretages inden for den ordinære ansættelsesfrist i SFL § 26.
(...)
...stå ved magt. Dette gælder dog alene i det omfang, den omhandlede dom tager stilling til de pågældende indkomstforhold. Den omstændighed, at en skatteyder har opnået medhold i en sag vedrørende ejendomsavancebeskatning, kan naturligvis ikke medføre, at en genoptagelse af ansættelsen af skatteyderens erhvervsindkomst i samme indkomstår er udelukket.
(...)
- Side 149 -
...genoptagelsesadgang stå til rådighed for den skatteyder, som ganske vist har påbegyndt en proces med skattemyndighederne, men har afsluttet denne ved en by- eller landsretsdom, der følger den praksis, som Højesteret senere underkender i en anden skatteyders sag. Som retsgrundlag for en sådan genoptagelse kan måske henvises til en analog anvendelse af SFL §§ 26-27.
(...)
...det indskydende selskab ophører. Derimod er der ikke hjemmel til, at en skatteyder, som har succederet i overdragerens skattemæssige stilling i ét eller flere aktiver – f.eks. efter omstruktureringsreglerne, reglerne om generationsskifte i KSL §§ 33 C og 33 D – kan opnå genoptagelse af overdragerens skatteansættelser vedrørende det overdragne aktiv.
...bristede forudsætninger etc. må derfor afgøres på grundlag af almindelige forvaltningsretlige principper.211211. Jf. Niels Fenger (red.): Forvaltningsret, 2018, p. 1065 ff., Karsten Revsbech: Forvaltningsret - Almindelige emner, 6. udg., p. 517 ff. og Mette Hastrup Andersen: Skatteretlig genoptagelse – i forvaltningsretlig belysning, 2004, p. 73 ff.
(...)
- Side 150 -
...senere blev fremført som begrundelse for tilbagekaldelsen. En fornyet ansættelse af indkomsten i det kalenderår, hvor omstruktureringen blev foretaget, kan herefter ske inden for rammerne af SFL §§ 26-27, herunder SFL § 27, stk. 1, nr. 2, om ændring af det offentlige grundlag for den oprindelige ansættelse, bestående i den tilbagekaldte tilladelse.
- Side 151 -
...realiteten supplerer adgangen til at foretage ansættelser efter SFL §§ 26-27. Sammenhængen kan beskrives således, at når blot forældelse er indtrådt enten efter SFL §§ 26-27 eller Forældelsesloven af 2007, kan en ansættelse eller en ændring heri ikke foretages. Med vedtagelse af Forældelsesloven af 2007 og SFL §§ 34 a-b er de to regelsæt tilpasset hinanden.
- Side 153 -
...ansættelse indeholder en nærmere opregning af de omstændigheder, som kan medføre, at den ordinære ansættelsesfrist i SFL § 26 kan fraviges. Det er kendetegnende for de ekstraordinære ansættelser, at der her foreligger særlige omstændigheder, som har begrundet, at ansættelsen eller eventuelt en fornyet ansættelse ikke har kunnet foretages rettidigt.
(...)
- Side 154 -
...forældelsesfrist efter SFL § 34 a. påbegyndes således på de samme tidspunkter som den 3-årige forældelsesfrist efter SFL § 34 a, stk. 1. SFL § 34 a, stk. 4, indeholder en absolut og objektiv forældelsesfrist, således at en ændret skatteansættelse efter SFL § 27, stk. 1, nr. 1-8, ikke kan foretages 10 år efter forfaldstidspunktet for det underliggende skattekrav.
- Side 155 -
...at ansættelsen ikke opfyldte 6 måneders fristen i SFL § 27, stk. 2. Dommen er kommenteret af Jan Pedersen i SR-Skat 2018.185. Dommen indebærer en fravigelse af det almindelige princip om, at et ændring af skattekravet alene kan foretages, såfremt ændringen både kan foretages i forhold til ansættelsesfristerne og i forhold til forældelsesfristerne.
- Side 158 -
skatteprocessuelle ansættelsesfrister i SFL § 26 og § 27 ikke fraviges ved LL § 32 F. Bestemmelsen har således næppe selvstændig betydning.226226. Bestemmelsen er ved L 1993.428 overført fra dagældende Lov om særlig indkomst § 14, stk. 3, uden at den øjensynligt er tilstrækkeligt koordineret med SFL §§ 26-27.
- Side 159 -
...den ændrede disposition som følge af omgørelsen eller skatteforbeholdet sker en ændring i det retlige grundlag. Det må her erindres, at anmodning om omgørelse uden for den ordinære ansættelsesfrist skal opfylde reaktionsfristen og afgives senest 6 måneder efter den ansættelse, som aktualiserer omgørelsen eller skatteforbeholdet, jf. SFL § 27, stk. 2.
(...)
- Side 160 -
...skatteansættelse sker inden reaktionsfristen på 6 måneder i SFL § 27, stk. 2, der regnes fra den endelige afgørelse af det skattekrav, der aktualiserer omgørelsen eller skatteforbeholdet. En anden sag er så, at den omstændighed, at et skatteforbehold først påberåbes efter en længere årrække, kan medføre, at dette ikke i civilretlig henseende kan gennemføres.
- Side 163 -
...holdingselskaber ansås for at have gennemført overdragelserne i stedet for personerne, idet samtlige betingelser for omgørelse ansås for opfyldt. Det blev særligt anført, at der ikke var grundlag for at fortolke reglerne om omgørelse således, at ændring af en privatretlig disposition ikke kunne inddrage en part, der ikke var part i den oprindelige disposition.
(...)
- Side 167 -
...omhandlede indkomstår, sker genoptagelsen på grundlag af SFL § 26. I andre tilfælde sker genoptagelsen efter SFL § 27, stk. 1, nr. 1, således, at den omstændighed, at de materielle betingelser for omgørelse og anerkendelse af skatteforbehold i SFL § 28 og § 29 er opfyldt, i sig selv indebærer, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse er opfyldt.