Forfattere: Jane Bolander, Liselotte Madsen, Anders Nørgaard Laursen og Inge Langhave Bolander
Udgivelsesdato: 22. august 2023
ISBN: 9788757454369
- Side 283 -
Som omtalt i kap. 6 er opgørelsen af beskatningsgrundlaget i dansk skatteret baseret på et nettoindkomstprincip. Fra de skattepligtige indtægter, som de er opgjort efter SL §§ 4 og 5 og bestemmelserne i anden lovgivning, trækkes driftsomkostninger, jf. SL § 6, stk. 1, litra a, og andre fradragsberettigede beløb.
(...)
Nedenfor i afsnit 2 beskrives reglerne om fradrag for driftsomkostninger og den række af fradragsbestemmelser, navnlig i ligningsloven, der enten udvider eller begrænser fradragsområdet efter grundbestemmelsen i SL § 6, stk. 1, litra a.
- Side 284 -
Det følger af SL § 6, stk. 1, litra a, at der ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst kan fradrages »driftsomkostninger, dvs. de udgifter som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, derunder ordinære afskrivninger«.
(...)
Statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a sondrer ikke mellem hvorvidt der er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed eller lønmodtagerforhold. Også lønmodtagere kan med henvisning til bestemmelsen fratrække udgifter, der har karakter af driftsomkostninger.
(...)
Der bliver også uden for erhvervsmæssig virksomhed og lønmodtagerforhold afholdt udgifter, der – på samme måde som driftsomkostninger omfattet af SL § 6, stk. 1, litra a, – sigter på erhvervelse af skattepligtige indtægter, og som efter nettoindkomstprincippet fragår ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, jf. nedenfor under 2.2.
(...)
...1, litra a, indgår i opgørelsen af den personlige indkomst, jf. PSL § 3. Derimod har lønmodtageres fradrag for driftsudgifter karakter af ligningsmæssige fradrag, der fratrækkes i den skattepligtige indkomst. Lønmodtagerudgifter, der trækkes fra som ligningsmæssige fradrag, kan heller ikke fradrages i beregningsgrundlaget for arbejdsmarkedsbidraget.
(...)
...indkomsten »er skattepligtig uden hensyn til, hvorledes den anvendes, altså hvad enten den benyttes til egen eller families underhold, betjening, nytte eller behagelighed …«. En hovedsondring ved afgrænsningen af de fradragsberettigede driftsudgifter er udskillelsen af udgifter, der primært har private formål for øje, jf. nærmere nedenfor under 2.3.
(...)
- Side 285 -
...slutningen af SL § 6, hvorefter indkomsten »er skattepligtig uden hensyn til, hvorledes den anvendes, altså hvad enten den benyttes til … formueforøgelse, til forbedring af ejendom, til udvidelse af næring eller drift, til gaver eller på anden måde«. Denne – lige så væsentlige og måske lidt vanskeligere tilgængelige – sondring behandles nedenfor under 2.4.
(...)
...erhvervsmæssige etablerings- og anlægsudgifter positivt i loven blev gjort fradragsberettigede Også forud herfor har man ved særregler på enkeltområder sprængt de rammer for fradrag, som er fastlagt i SL § 6, både i relation til etableringsudgifter mv. og med hensyn til fradrag for udgifter med forbrugskarakter. Denne særlovgivning er omtalt under 2.3 og 2.4.
- Side 286 -
...lønmodtagerforhold. Også ved ikke-erhvervsmæssig virksomhed, vil udgifter, der er afholdt som led i og forudsætning for at oppebære en skattepligtig indkomst, kunne være fradragsberettigede ud fra et nettoindkomstprincip. Tilsvarende vil lønmodtagere også kunne få fradrag for driftsudgifter, hvilket behandles nærmere i kap. 12, hvortil der henvises.
- Side 292 -
Som nævnt følger det af SL § 6, sidste stk., at udgifter ikke er fradragsberettigede, såfremt de tjener opfyldelse af private formål.
- Side 296 -
...arbejde hurtigere, end det ellers ville være tilfældet. Efter interessentskabskontrakten skulle interessenterne også i tilfælde af sygdom modtage et månedligt vederlag. De afholdte hospitalsudgifter ansås for at have en så klar og direkte sammenhæng med virksomhedens indtægtserhvervelse, at de var fradragsberettigede efter SL § 6, stk. 1, litra a.
- Side 297 -
Driftsudgifter vedr. udstyret fratrækkes efter SL § 6, stk. 1, litra a.
- Side 300 -
...vare- og smagsprøver, sponsorbidrag o.lign. Hjemmel til fradrag for reklameudgifter kan foruden i SL § 6, stk. 1, litra a, findes i LL § 8, stk. 1, jf. cirk. nr. 72 af 17. april 1996 om ligningsloven pkt. 14.2. Om afgrænsningen over for repræsentationsudgifter med begrænset fradragsret og ikke-fradragsberettigede gaver mv., se nedenfor under 2.5.2.
(...)
- Side 301 -
...ikke på, at dommen synes at afvige fra tidligere praksis om, at fradrag alene kan opnås, hvis reklameværdien står i rimeligt forhold til det ydede bidrag. På trods af, at skatteyderens marked var Tyskland og de sponsorerede klubber var danske, opnåede skatteyderen alligevel fradrag. Dommen er kommenteret af Liselotte Madsen i SR-Skat 2018, s. 205.
- Side 303 -
...udgift ikke karakteriseres som en driftsomkostning, hvis den ikke sigter mod indkomsterhvervelse, men derimod er afholdt med henblik på etablering eller ændring af grundlaget for indkomsterhvervelsen, indkomstkilden. Som det hedder i slutningen af SL § 6: er medgået til »formueforøgelse, til forbedring af ejendom, til udvidelse af næring eller drift«.
(...)
- Side 304 -
...distributionsselskab. Hverken landsretten eller Højesteret fandt, at der forelå en sådan direkte og umiddelbar forbindelse mellem betalingen af »termination fee« og indkomsterhvervelsen, at det sagsøgende selskab havde ret til fradrag efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Landsretsdommen er kommenteret af Inge Langhave Jeppesen i SR-Skat 2015, s. 89 ff.
(...)
...udgangspunkt ikke noget for fradragsretten, jf. TfS 1985, 502 LSR samt TfS 1987, 559 Ø, hvor et selskab bl.a. anså sig berettiget til efter SL § 6, stk. 1, litra a, at afskrive afholdte projekteringsudgifter til en rørledning og et jernbanespor, da projektets gennemførelse alene måtte opgives på grund af kommunens ændrede holdning, jf. nedenfor 2.4.3.
(...)
...SKM2023.160.SR, hvor Skatterådet fandt, at en skatteyder kunne få fradrag for udgifter til udvikling af et administrationssystem, der skulle erstatte et eksisterende system, men som ikke blev taget i brug, jf. SL § 6, stk. 1, litra a. Der blev lagt vægt på, at udgifterne kunne anses for at være anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten.
- Side 305 -
...skattepligtige indkomst« og »indkomsten« i SL § 6, stk. 1, litra a, at det er en betingelse for fradragsretten, at driftsomkostningerne er afholdt med henblik på opnåelse af skattepligtig indkomst, fandt retten, at de med henblik på opnåelse af skattefri aktiegevinster afholdte udgifter ikke havde karakter af fradragsberettigede driftsomkostninger.
(...)
...drive og rent faktisk havde drevet virksomhed, der gav indtægter i form af dels løbende afkast ved renter og udbytter i porteføljeinvesteringerne, dels avance ved afståelse af aktier i porteføljeselskaberne. Det forhold, at nogle af afståelsesavancerne var skattefri, hindrede ikke, at der var tale om fradragsberettigede driftsomkostninger efter § 6 a.
- Side 310 -
...forpligtet til at foretage en sådan oprensning. Landsretten fandt, at udgifterne var fradragsberettigede enten som en opsat vedligeholdelsesomkostning, jf. SL § 6 e, eller som en opsat driftsomkostning, jf. SL § 6, stk. 1, litra a, jf. hertil Ole Bjørn, SR-Skat 1992, s. 17 ff., og Jan Pedersen, RR 1993/2, SM s. 35 ff. Se tilsvarende SKM2004.114.LR.
...Der anlægges i så henseende en sondring mellem på den ene side vedligeholdelsesudgifter, der ikke har bragt aktivet i en bedre stand, end det var i ved erhvervelsen, og på den anden side forbedringsudgifter, der sidestilles med udgifterne til den oprindelige anskaffelse. Alene vedligeholdelsesudgifter kan fradrages efter SL § 6, stk. 1, litra a.
(...)
- Side 313 -
...etablering og forbedring af indkomstgrundlaget, der falder uden for driftsomkostningsbegrebet i SL § 6, stk. 1, litra a. Med forbedringsudgifter sidestilles i denne sammenhæng udgifter, der bevirker en sådan ændring af det bestående indkomstgrundlag, at driften af virksomheden ikke kan siges længere at foregå inden for de hidtidige rammer. Hertil hører
(...)
- Side 314 -
...tilknytningen til indkomstgrundlaget eller indkomstkilden betragtede man det forhold, at udgiften ikke udtømte sin virkning i det indkomstår, hvori den var afholdt, men havde betydning for indtjeningen i en længere, ubestemt årrække. En støtte for dette synspunkt fandt man i, at SL § 6, stk. 1, litra a, taler om »de udgifter, som i årets løb er anvendt …«.
(...)
...overensstemmelse med de almindeligt anvendte periodiseringsregler skal kunne henføres til det relevante indkomstår, ligesom en naturlig sproglig fortolkning af SL § 6, stk. 1, litra a og reale grunde taler for, at også udgifter, der sigter på sikring og vedligeholdelse af indkomstkilden – og dermed den fremtidige indtjening – er omfattet af fradragsbestemmelsen.
(...)
...indførsel eller forhandling af disse rør og idømtes en erstatning på 4.000 kr. Højesteret gav selskabet medhold i, at procesudgifterne var fradragsberettigede efter SL § 6, stk. 1, litra a, idet de havde været anvendt til at sikre dels selskabets fortjeneste ved allerede stedfundne salg, dels selskabets adgang til fortjeneste ved fortsat salg af disse rør.
(...)
- Side 316 -
...selskabs børsnotering samt et hermed forbundet aktiesalg. Efter Højesterets opfattelse var der således ikke tale om udgifter vedrørende driften, herunder dennes rationalisering, men udgifter vedrørende ændring af selskabsstruktur, børsnotering og aktiesalg, hvorfor udgifterne ikke var fradragsberettigede driftsomkostninger efter SL § 6, stk. 1, litra a.
...driftsomkostningsbegrebet også »ordinære afskrivninger«. I statsskattelovens barndom var dette den eneste lovhjemmel for skattemæssige afskrivninger, og hovedområdet var selvsagt afskrivning af anskaffelsessummen for erhvervsaktiver såsom driftsmidler, skibe og bygninger. I dag sker afskrivning næsten udelukkende med hjemmel i og efter reglerne i afskrivningsloven.
(...)
Tilbage står alene, at man fortsat i særlige tilfælde kan komme ud for, at en udgift med driftsomkostningskarakter, og derfor principielt omfattet af SL § 6, stk. 1, litra a, kræves fordelt over en årrække i form af afskrivning.
(...)
- Side 317 -
...ikke ejer af anlæggene, hvorfor afskrivning skulle ske med hjemmel i SL § 6, stk. 1, litra a, og med den begrundelse, at de omhandlede anlæg af en ejer måtte antages at kunne afskrives i henhold til afskrivningsloven. De skattemæssige afskrivninger skulle foretages lineært over en årrække svarende til anlæggenes levetid, som forventedes at være 25 år.
(...)
I SKM2015.335.SR fandt Skatterådet, at et jernbaneselskabs udgifter til anlæg af nye grusveje kunne afskrives efter SL § 6, stk. 1, litra a, med en årlig afskrivningssats på 4 pct., svarende til den maksimale sats for afskrivning på veje, der kan afskrives efter AL § 14, stk. 3.
- Side 318 -
...praksis. Dette har da også resulteret i, at lovgiver i en række tilfælde har fundet det hensigtsmæssigt at fastsætte nogle lovbestemte undtagelser. Om disse udvidelser af fradragsområdet kan bl.a. henvises til cirk. nr. 72 af 17. april 1996 om ligningsloven pkt. 14.4-14.14 samt Den juridiske vejledning 2023 C.C.2.2.1.4. Det drejer sig navnlig om følgende:
- Side 324 -
...ulovlige, og også indtægter ved strafbar virksomhed er skattepligtige. Driftsomkostningsbegrebet i SL § 6, stk. 1, litra a, opererer ikke med en forudsætning om dadelfri adfærd, og indkomst opnået ved retsstridig adfærd skal ligesom anden indkomst opgøres som nettoindkomst, dvs. med fradrag af de udgifter, der er afholdt som led i indtægtserhvervelsen.
- Side 327 -
Driftsudgifter er fradragsberettigede, når de er afholdt, jf. SL § 6, stk. 1, litra a: »… udgifter, som i årets løb er anvendt …«.
(...)
- Side 329 -
...var omfattet af administrativ praksis, hvorefter hensættelser til serviceforpligtelser på samme måde som hensættelser til garantiforpligtelser kan fradrages, hvis serviceforpligtelsen har nær sammenhæng med selskabets garantiforpligtelser. Dommen er stadfæstet af Højesteret ved SKM2011.669.HR. Se omtalen af dommen Jane Bolander i SR-Skat. 2011.281.
(...)
...endeligt op. Selskabet havde ikke påberåbt sig den i praksis anerkendte ret til på visse betingelser at foretage skattemæssige fradrag for hensættelser til serviceforpligtelser. Efter rettens opfattelse har denne ret da også et meget snævert anvendelsesområde, jf. førnævnte SKM2011.669.HR. Dommen er kommenteret af Malene Kerzel i SR-Skat 2013, s. 232 ff.
- Side 330 -
...teorien været drøftet, om hjemlen skal søges i SL § 6 direkte eller i dennes analogi, eller i selve indkomstbegrebet, som det fremgår af sammenhængen mellem bestemmelserne i SL §§ 4-6. Spørgsmålet har kun akademisk interesse, og der er i hvert fald ikke grundlag for at betragte driftsomkostninger og driftstab som principielt forskellige udgiftsarter.
- Side 332 -
...statsskattelovens regler. Disse driftstab er ikke omfattet af begrænsningerne i KGL §§ 14, stk. 2, og 15. Desuden sker fradraget i den personlige indkomst, ikke i kapitalindkomsten. Tab af nævnte art, der ikke kan karakteriseres som driftstab omfattet af SL § 6, stk. 1, litra a, kan evt. fradrages med hjemmel i KGL § 14, jf. herom kap. 17, 4.3.2.4.
(...)
- Side 333 -
...aktiv har karakter af et anlægsaktiv eller et omsætningsaktiv, benyttes således de samme kriterier, som vi kender fra driftsomkostningsområdet. Dette samspil mellem SL §§ 4, 5 og 6 er helt sædvanligt inden for driftstabslæren. Statsskattelovens § 6 og dens fortolkning har stor betydning overalt, hvor det skal afgøres, hvad der er tab som led i næring.
- Side 334 -
...ikke, at det forhold, at fradragsret for erstatningerne ville indebære, at staten som skadelidt ikke fik fuld erstatning, kunne føre til et andet resultat. Dette fulgte allerede af, at anvendelsen af SL § 6, stk. 1, litra a, på driftstab i form af betalte erstatninger ikke kan være afhængig af, om det er staten eller en tredjemand, som er skadelidt.
(...)
- Side 335 -
I SKM2017.522.LSR fandt Landsskatteretten blandt andet, at et tab, der var opstået som følge af, at en tidligere administrator i et K/S havde begået underslæb, faldt uden for rammerne for naturlig driftsrisiko og der som som følge heraf ikke fradrag for tabet efter SL § 6, stk. 1, litra a.
(...)
...afholdte udgifter kan have omkostningskarakter. Skal fradragsret godkendes efter dette synspunkt, må det i hvert fald forudsætte, at de almindelige betingelser for at godkende en tilsvarende omkostning som fradragsberettiget er opfyldt, dvs. at der er tale om en erhvervsmæssig virksomhed, der er i gang, og at det er det pågældende retssubjekts eget tab.
- Side 336 -
...anses for påtaget som et led i de aktuelle bestræbelser på at erhverve skattepligtig indkomst. Tab på kaution, som er påtaget med det formål at udvide indkomstgrundlaget, f.eks. i form af start af produktion eller salg inden for helt nye forretningsområder, vil således ikke kunne fratrækkes efter KGL § 17, men dog muligvis efter KGL § 14, jf. kap. 17.
- Side 337 -
...sagsøgerens fradragsret for erstatningen. Retten fandt herefter, at sagsøgeren havde handlet groft uagtsomt og at sagsøgerens tab, som var en følge af hans medvirken som advokat og rådgiver til stiftelse af en andelsboligforening og overdragelse af andele heri, under omstændighederne ikke kunne anses som en sædvanlig eller naturlig driftsomkostning.
- Side 340 -
...handlet groft uagtsomt. Landsretten fandt på baggrund af de omstændigheder og begrundelsen for erstatningspligten, som fremgik af dommene om erstatning, at appellanten havde handlet groft uagtsomt, og at hans tab ikke kunne anses som en sædvanlig eller naturlig driftsomkostning, der kunne danne grundlag for fradragsret efter SL § 6, stk. 1, litra a.
- Side 341 -
...Kjærgård Terkilsen, Beskatning af hobbyvirksomhed – i et skattemæssigt limbo, Juridiske emner ved Syddansk Universitet 2013, s. 225 ff., Steen Askholt, Fradrag for virksomheders almennyttige donationer, SR-Skat 2015, s. 170 ff., Søren Sønderholm, Driftsomkostningsbegrebet – Hvad var det, Skattelovrådet sagde, og hvordan gik det?, SR-Skat 2016, s. 88 ff.